Zarar amaçlı şirket devriyle vergiyi dolanma

Vergi mali güç üzerinden alınır. Zarar, mali gücü etkileyen bir durum olduğun­dan, matrah (/mali güç) hesabında dikkate alınmak zorundadır. Zarar üzerinden vergi alınamaz.

Bu öyle bir kuraldır ki, dönemsel­lik ilkesini yumuşatır ve ait olduğu yılda safi kazançtan indirilmesine rağmen arta kalan zarar, sonraki dönemlerin ve hatta önceki dönemlerin safi kazancından indirilir. Bu­nun nasıl, ne kapsamda ve ne süreyle yapı­labileceği devletten devlete değiştir. Türki­ye’de gelir ve kurumlar vergisi bakımından, beş yıl süreyle sadece ileriye doğru zarar in­dirimi kabul edilmiştir.

Zarar indirimi, şirket devirlerinde de uy­gulama alanı bulur. Devralan şirketin dev­raldığı şirketin zararlarını indirebilmesi ge­rekir, çünkü onu aktif ve pasifleriyle, hak ve borçlarıyla bir bütün olarak devralmakta­dır: “hukuki devamlılık” söz konusudur. Ni­tekim, -belli şartlar çerçevesinde- ne devir­den doğan kar gelir/ kurumlar vergisine ne de devir katma değer vergisine tabi tutulur.

Kurumlar vergisini dolanma

Ancak konu, zarar amaçlı şirketlere geldi­ğinde değişir. Şirketler, zarar değil kar elde etme amacıyla kurulurlar ve faaliyette bu­lunurlar. Ama zarar amaçlı şirketlerde bu farklıdır; şirket başından itibaren zarar el­de etmek üzere oluşturulmaktadır. Amaç vergiyi dolanmaktır. Türkiye’de zarar indi­riminin kurumlar vergisini dolanma ama­cıyla kullanılması, devir halinde zarar in­dirimi “öz sermaye tutarı” ile sınırlandırı­larak bir ölçüde sağlanmıştır (KVK md.9).

Devralan şirket, devraldığı şirketin “devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçme­yen zararı”nı indirebilir. Burada vergi idare­sinin gözü, öz sermayenin ne şekilde hesap­landığında olacaktır. Ancak her durumda, öz sermayeye kadar olan zararın indirilmesin­de bir engel olmadığından, vergi dolanması­na karşı “ekonomik yaklaşım ilkesi” dışında bir araç mevcut değildir. Buna karşılık örne­ğin Almanya’da, yalnızca şirket düzeyinde değil, pay sahipleri düzeyindeki değişiklik­ler de dikkate alınmaktadır.

Alman Kurum­lar Vergisi Kanunu (§ 8c KStG), beş yıllık bir dönem içinde, doğrudan veya dolaylı olarak, şirketin kayıtlı sermayesinin, oy katılım ve­ya üyelik hakkının %50’sinden fazlasının tek bir alıcıya veya bu alıcıyla ilişkili kişilere be­delli olarak devri halinde, zarar indirimine izin vermemektedir.

Gelir vergisini dolanma

Devir, şahıs şirketleri için de söz konu­su olabilir. Bir şahıs şirketinin hatta bir fer­di işletmenin, başka bir şahıs ya da sermaye şirketince devralınması mümkündür.

Türkiye’de devralınan şahıs işletmesinin / şirketinin zararlarının devralan şirket tara­fından indirilip indirilemeyeceğine ilişkin bir düzenleme mevcut değildir. Gelir Vergisi Kanunu’nda (md. 81), “kazancı bilanço esa­sına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bir sermaye şirketince kül halinde devralın­ması” ile “kollektif ve adi komandit şirketle­rin belli şartlar dahilinde nev’i değiştirerek sermaye şirketi haline dönüşmesi”, “vergi­lendirilmeyecek değer artış kazancı” ola­rak kabul edilmiş, ama zarar indirimi konu­sunda bir belirleme yapılmamıştır.

Yasa’da (GVK md.88), diğer kazanç ve iratlardan doğan zararların diğer gelir unsurlarından mahsubu yasaklanmıştır. Ancak, devre bağlı zarar indirimi, md.88 anlamında zarar mah­subundan farklıdır. Devir bir külli halefiyet yarattığından, işletmeye ait geçmiş yıl zarar­larının gelir/kurumlar vergisi matrahı tes­pitinde indirilememesi hukuki devamlılığın doğasına aykırıdır. Kural, zararın indirilebil­mesidir. Bu nedenle indirimin yasaklandığı haller özel olarak düzenlenmektedir. Dolayı­sıyla, düzenleme eksikliğinden dolayı böyle bir indirimi red, yasaya aykırıdır.

Yasal boşluk

Yasa koyucunun, devir halinde zarar indi­rimini genel yapıya uygun ve zarar işletme­si/ şirketi yoluyla verginin dolanılmasına izin vermeyecek şekilde düzenlenmesi gere­kir. Burada, kaynak hukukta olduğu gibi, ye­ni kurulan ya da sermaye ihtiyacı nedeniy­le ortak değişikliğine gitmek zorunda kalan şirketlerin zararlarının indirilebilmesine izin verilmesi unutulmamalıdır. Kayıt dışı­lık kadar, verginin dolanılmasını engelleme­ye yönelik düzenlemeler bakımından da ya­saların gözden geçirilmesine ihtiyaç vardır.