Yeni TTK ve limitet şirket ortaklık payı satışında vergileme

Bilindiği gibi yeni Türk Ticaret Kanunu bir Temmuz 2012 tarihi itibariyle yürürlüğe girdi. Kanun anonim ve limitet şirketlerin kuruluş, işleyiş ve ortaklık pay devirleri konusunda önemli yenilikler getirdi. Bu gün yazımızda ortaklık yapısında önümüzdeki dönemde önemli değişikliklerin olabileceği limitet şirketlerin pay devri ve vergilemesi konusunu ele alacağız.

Anonim şirketlerde olduğu gibi limitet şirketlerde de kanun koyucu tek bir gerçek veya tüzel kişinin kurucu olmasını yeterli görmüştür. Bununla birlikte azamî ortak sayısı gene 50 ile sınırlanmıştır. Ortak sayısının bire inmesi halinde (veya tek kişi ile kurulma durumunda) Kanun, anonim şirketlerdeki düzenlemenin bir benzerini getirmiş ve 7 gün içinde müdürlere tek ortaklı yapıya ilişkin belirli bilgilerin (ortağın adı, adresi, vatandaşlığı gibi) tescil ve ilan ettirilmesi görevini yüklemiştir.

Ortaklık payı devri

Payın devrine ilişkin hükümler Yeni TTK(595-596) ile büyük bir revizyona uğramıştır. Limited şirket paylarındaki anonim şirketlerin aksine payların devrolunabilirliğine ilişkin kanunî bağlam anlayışı devam etmekle birlikte, Kanunda payın devri 6762 s. TTK'ya göre önemli ölçüde kolaylaştırılmıştır.

Gerek payın devri ve gerekse devir borcunu doğuran işlemler yazılı şekilde yapılacak olup, tarafların imzaları noterden tasdik olunur. Kanun koyucu "devir borcunu doğuran işlemler" ifadesiyle devir borcunu doğuran işlemin bir sözleşme veya tek taraflı bir işlem/meselâ taahhütname olması, arasında bir fark gözetmemiş ve tüm bu işlemleri aynı şekle tabi kılmak suretiyle geçmişteki bu tür tartışmalara son vermiştir.

Ayrıca şekil şartını  haiz  bu  devir sözleşmesinde,  ek  ödeme ve yan edim yükümlülükler getirilmiş;  rekabet  yasağı  ağırlaştırılmış  veya tüm ortakları kapsayacak biçimde genişletilmiş ise, bu husus, önerilmeye muhatap olma, onalım, geri alım ve alım hakları ile sözleşme cezasına ilişkin koşullar belirtilir.

Şirket sözleşmesinde aksi öngörülmemişse, esas sermaye payının devri için ortaklar genel kurulunun onayı şarttır. Devir bu onayla geçerli olur. Şirket sözleşmesi ile ortaklık payının devri yasaklanabilir. Ancak, haklı sebeplerin varlığı halinde sözleşme ile yasaklansa yada ortaklar genel kurulu pay devrini reddetse bile ortak Kanunda belirtilen şartlarla ,çıkma hakkını kullanabilir.

İkinci büyük yenilik şirket sözleşmesinde yapılacak bir düzenlemeyle pay devri için
genel kurul onayının kaldırılabilmesidir ki, bilhassa taraflar arasında niza olan hallerde
şirket içi kilitlenmenin bu yolla aşılabilmesi mümkün olabilecektir.

Limitet şirket ortaklık payı satışında vergileme

Tüzel kişi ortakların (kurumların) pay devri

Kurumlar vergisi

Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, İntifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı kurumlar vergisinden istisnadır. İştirak hisseleri ifadesi anonim şirket ortaklık payları, limitet şirketlere ait iştirak payları, hisseli komandit şirket komanditer paylarını, iş ortaklıkları ile adi ortaklıklara ait ortaklık paylarını ve kooperatiflere ait ortaklık paylarını kapsar.

Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline İsabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziya uğramış sayılır

İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır.

Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır.

Katma değer vergisi

Kurumların iki tam yıl süreyle aktifinde bulunan iştirak hisselerinin satışı katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Bu istisnanın uygulanması için Kurumlar vergisi Kanunu'nun 5/e maddesi ile sağlanan istisnadan yararlanılmış olması şart değildir.

Yurtdışı iştirak paylarının devri

Kazancın elde edildiği tarih itibarıyla aralıksız en az bir yıl süreyle nakit varlıklar dışında kalan aktif toplamının % 75 veya daha fazlası, kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunmayan anonim veya limitet şirket niteliğindeki şirketlerin her birinin sermayesine en az %10 oranında iştirakten oluşan tam mükellefiyete tabi anonim şirketlerin, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan yurt dışı iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kurum kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

Damga vergisi ve harçlar

Kurumların aktifinde yer alan iştirak hisselerinin satışına ilişkin olarak düzenlenen limitet şirket iştirak hissesi devir sözleşmeleri, söz konusu satış 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-e maddesi kapsamında yapılmış olması durumunda, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ekli 2 sayılı Tablonun IV/35 fıkrası gereğince, damga vergisinden istisnadır. Bunun dışındaki devirler Damga Vergisi ve Harca tabidir. Uygulama noterlerce devir sözleşmelerinin tasdiki sırasında yapılmaktadır. Yukarıda belirtilen istisna sadece kurumlara tanınmıştır.

Gerçek kişilerde kazancın vergilenmesi

Limitet şirket ortaklığını temsil eden paylar, şartların yerine getirilmesi koşuluyla bir başkasına devredilebilmektedir. Ortaklık hakkını temsil eden payların devri şirketin diğer ortaklarından birine veya bir kaçına yapılabileceği gibi tamamen şirket dışından birine de yapılabilmektedir. Bu hususta herhangi bir sınırlama yoktur.

GVK'nın mükerrer 80'inci maddesinin (4) numaralı bendinde, ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı olduğu hükme bağlanmış olup anılan maddenin devamında "elden çıkarma" deyiminin yukarıda yazılı mal ve hakların(iştirak hissesi dahil) satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade ettiği belirtilmiştir.

Ortaklık hakkı veya hissesi, her türlü şahıs ve sermaye şirketlerinde, ortakların hisse senedine bağlanmamış payını ifade eder. Madde hükmünde bahsi geçen ortaklık haklan ve hisselerinden kasıt, ticari ortaklıklarda ortakların hisse senetleri ile belirlenmemiş paylarını ifade etmektedir. Bu kapsamda limitet şirkete ait ortaklık hakkını temsil eden payların elden çıkarılmasından doğan kazançlar, Gelir Vergisi Kanunu uygulamasında değer artışı kazancı olarak kabul edilmektedir.

Öte yandan bu noktada belirtilmesi gereken bir başka husus, kimi değer artışı kazançları için öngörülen elde tutulma süresine ilişkin sınırlayıcı hükümlerin ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar için gerekli olmayışıdır. Bir başka değişle ortaklık hakkının veya hissesinin elde tutulma süresi ne olursa olsun vergileme söz konusudur. Vergileme elde edilen safi kazanç üzerinden yapılacaktır

Endeksleme

GVK'nın safi değer artışını düzenleyen mükerrer 81'inci maddesinin son fıkrasına göre mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere, Devlet İstatistik Enstitüsü'nce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki (TEFE, ÜFE) artış oranında artırılarak tespit edilir. Burada hesaplama yapılırken mal ve hakkın iktisap edildiği aydan bir önceki aya ait endeks değeri ile elden çıkarılan aydan bir önceki aya ait endeks değeri kullanılarak iktisap bedeli gerçek değerine yükseltilecektir. Ancak, endeksleme yapılabilmesi için endeksteki artış oranının %l0 veya üzerinde olması gerekir.

Safi değer artışı kazancının tespitinde indirilebilecek giderler

GVK'nın birinci maddesinde gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olarak tanımlanmıştır. İkinci maddenin son fıkrasında da bu anlayış korunmuş ve aksine hüküm olmadıkça kazanç ve iratların gelirin tespitinde gerçek ve safi miktarları ile nazara alınacakları hükme bağlanmıştır.

Gelirin safi olması, gelirin elde edilmesi ve idame ettirilmesi sırasında yapılan giderlerin gayrisafi hâsılattan indirilmesine imkân tanınması, kalan tutarın gelir olarak kabul edilip vergilendirilmesi anlamına gelmektedir.

GVK'nın "Safi değer artışı" başlıklı mükerrer 81'inci maddesine göre değer artışında kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur.