Yeni tasarı ve gayrimenkul satış kazançları
Bakanlar Kurulu’nca haziran ayında TBMM’ne gönderilen ve Bütçe ve Plan Komisyonu’nda görüşülmeye başlanan yeni Gelir Vergisi Kanun Tasarısı (Kurumlar Vergisi Kanunu’nda birleştirilmiş olarak) gayrimenkul satışlarından elde edilen kazancı vergilemede önemli değişiklikler öngörmektedir. Ticari kazanç olarak vergilemeye tabi olacak kazançlarla değer artış kazancı olarak vergilemeye tabi olacak gayrimenkul satış gelirlerinin belirlenmesi ve uygulanacak istisnalar konusunda önemli değişiklikler öngörülmüştür. Bugün yazımızda getirilmesi düşünülen yenilikler üzerinde duracağız. Öncelikle değer artış kazancına ilişkin değişiklikler, daha sonra da ticari kazanç olarak nitelenecek satış gelirlerine ilişkin değişiklik önerileri üzerinde duracağız.
Gayrimenkul satışlarında mevcut durum
Gayrimenkul satışları dolayısıyla doğan kazançlar, satışın niteliğine göre ticari kazanç veya değer artış kazancı olarak vergilendirilmektedir. Değer artış kazançlarında durum aşağıda olduğu gibidir.
GVK’nın mükerrer 80’inci maddesine göre, iktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70’inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak maddesiyle değişen ibare beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar. (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.) gelir vergisine tabidir. Beş yıl geçtikten sonra satılan gayrimenkul gelirleri ise vergiye tabi değildir.
Bilindiği gibi gayrimenkul tanımına aşağıdakiler dahildir.
- Arazi, bina, maden suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı,
- Voli mahalleri ve dalyanlar,
- Gayrimenkul olarak tecil edilen haklar,
- Gemi ve gemi payları ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları,
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının 2013 yılı gayrimenkul satış gelirlerinin 9 bin 400 Türk Lirası gelir vergisinden müstesnadır.
Ayrıca, mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsü’nce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının %10 veya üzerinde olması şarttır.
Değer artışında safı kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve aynılarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur. Hâsılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı Vergi Usul Kanunu’nun değerleme ile ilgili hükümlerine göre tayin ve tespit olunur.
Maliyet bedelinin mükelleflerce tespit edilememesi halinde maliyet bedeli yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, takdir komisyonlarınca tespit edilen bedel esas alınır.
Yeni tasarı ve vergileme
Satışı değer artış kazancı sayılabilecek gayrimenkuller ve ilgili bazı haklar
Yeni tasarıda değer artış kazançları vergileme konusu olabilecek gayrimenkuller daha ayrıntılı olarak düzenlenmiştir. İlgili düzenleme şöyledir.
İvazsız olarak iktisap edilenler hariç olmak üzere, 37’nci maddenin birinci fıkrasının (a), (b), (ç), (d), (f) ve (ğ) bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai üretimde kullandıkları taşınmazlar dâhil) ve haklar ile (g) bendinde belirtilen motorlu yükleme ve boşaltma araçları ile motorlu taşıtların hat, plaka veya işletme haklarının elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri taşınmazları tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.)
Yukarıda belirttiğimiz, mevcut GVK hükümlerinde sayılan gayrimenkuller yanında motorlu taşıtların hat, plaka veya işletme haklarının elden çıkarılmasından doğan kazançlar da değer artış kazancı olarak kabul edilmiştir.
Safi değer artış kazancı
Safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlar ile sağlanan ve parayla temsil edilebilen her türlü menfaatlerin toplamından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla satıcı tarafından yapılan giderler, ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur.
Hasılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı, Vergi Usul Kanunu’nun değerleme hükümlerine göre belirlenir.
Maliyet bedelinin mükelleflerce tespit edilememesi halinde maliyet bedeli yerine, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, takdir komisyonlarınca tespit edilecek bedel esas alınır.
Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap veya maliyet bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Türkiye İstatistik Kurumu’nca belirlenen üretici fiyatları endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Mevcut hükümlere göre gayrimenkulün iktisap bedelinin enflasyon oranında artırılabilmesi için endeksleme sonucunda ortaya çıkan artışın %10 veya üzerinde olması gerekiyordu tasarıda bu sınırlamaya yer verilmemiştir. değişiklikle az da olsa meydana gelecek bir hak kaybı önlenmiş olmaktadır.
Değer artış kazançlarında istisnalar
Yukarıda açıklandığı üzere şahısların ticari işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerinin iktisaptan itibaren bey yıl geçtikten sonra satışından sağlanan gelirler tümüyle vergi dışı kalıyordu. Beş yıl içinde satış halinde ise oluşan safi kazancın 9 bin 400 TL’si (2013 gelirleri) vergiden istisnadır. Tasarı ile 4-5 yıl gibi bir süre geçmesi ile kazancın tümüyle vergileme dışı kalması durumu ortadan kalkmaktadır. Bunun yerine iktisabı izleyen ikinci yıldan itibaren başlayan ve yıl geçtikçe artan ve kapsamlı bir istisna öngörülmektedir. Tek konutu olanlara daha geniş bir istisna söz konusudur.
Tasarıya göre aşağıda yazılı değer artış kazançları gelir vergisinden müstesnadır:
a) İkamet amacıyla satın alınan ve fiilen ikamet edilen tek konutun elden
çıkarılmasından doğan kazançlar (Bu istisnaya arsa payının devri sonucu tek konut alan arsa
sahiplerinin, arsa payının devri sonucu doğan değer artış kazançları da dâhil olup bu bendin
uygulanmasında mükellef ile eş ve çocuklar birlikte dikkate alınır.).
b) 37’nci maddenin birinci fıkrasının (a), (b) (ç) ve (f) bentlerinde yazılı olan mal
(motorlu yükleme ve boşaltma araçları ile gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai üretimde
kullandıkları taşınmazlar dâhil) ve haklar ile tam mükellef kurumlara ait olan pay senetlerinin,
ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasında (Bu bendin uygulanmasında,
kooperatiflerin ortaklarına tahsis ettikleri taşınmazlar tahsis tarihinde; finansal kiralama
yoluyla iktisap edilmiş taşınmazlar ise finansal kiralama sözleşmesinin imzalandığı tarihte
iktisap edilmiş sayılır. Arsaya karşılık iktisap edilen bina veya bağımsız bölümlerde ise
iktisap tarihi olarak, 14’üncü maddenin beşinci fıkrası hükmü hariç, 15’inci maddenin birinci fıkrasında belirtilen tarihe itibar edilir.);
1) İki tam yıldan fazla süreyle elde tutulanlardan elde edilen gelirlerin %40'ı,
2) Üç tam yıldan fazla süreyle elde tutulanlardan elde edilen gelirlerin %50'si,
3) Dört tam yıldan fazla süreyle elde tutulanlardan elde edilen gelirlerin %60’ı
4) Beş tam yıldan fazla süreyle elde tutulanlardan elde edilen gelirlerin %75’i.
Tasarıda önceki düzenlemelerde olduğu gibi, tasarının kanunlaşmasından önce iktisap edilen gayrimenkullerin satışından doğan kazançların eski düzenlemelere tabi olacağı belirtilmemiştir. Hukuktaki yasaların geriye yürümezliği ilkesi yeni yasanın yürürlüğünden önceki iktisap edilen gayrimenkullerin satışı dolayısıyla elde edilecek kazanca, yeni düzenleme lehe değilse, eski hükümlerin uygulanmasını gerektirir. Bu nedenle yeni istisna düzenlemesinin mükellefin lehine mi, aleyhine mi olduğunun iyi değerlendirilmesi gerekir.