Yeni bir teşvik: "Girişim Sermayesi Fonu İndirimi"

Geçen haftaki yazımızda 15 Haziran 2012 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6322 sayılı Kanun'la "hizmet ihracı" yoluyla ülke ekonomisinin uluslararası rekabetçiliğinin artırılması, yeni ihracat alanlarının oluşturulması, istihdam imkanlarının yaratılması ve nitelikli işgücünün Türkiye'de istihdamının artırılarak sürdürülmesinin desteklenmesi amacıyla, yüksek katma değer yaratma potansiyeli olan hizmetler için getirilen teşvik unsuru olan "Türkiye'den Yurtdışında Yerleşiklere Verilen Hizmetlerde Vergi İndirimi" konusu ele alınmıştı. Bugünkü yazımızda ise, yine aynı kanunla getirilmiş bir başka teşvik unsuru olan "Girişim Sermayesi Fonu" ele alınacaktır.
Girişimciliğin teşvik edilmesi amacıyla, 6322 sayılı Kanun'la Vergi Usul Kanunu'na eklenen 325/A maddesiyle, kurumlar vergisi mükelleflerine;
- Girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması
veya
- Girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması,
amacıyla ilgili dönem kazancından "girişim sermayesi fonu" ayırabilme imkanı getirilmiştir.
6322 sayılı Kanun'la Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "diğer indirimler" başlığı altında yer alan 10'uncu maddesine eklenen (g) bendi ile de Vergi Usul Kanunu'nun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir. Anılan indirimden hem "tam mükellef kurumlar" hem de "yıllık beyanname veren dar mükellef kurumlar" yararlanabilecektir. Öte yandan, anılan kanunla Gelir Vergisi Kanunu'nun 89'uncu maddesine birinci fıkrasına eklenen 12 nolu bend hükmü uyarınca, Vergi Usul Kanunu'nun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların beyan edilen gelirin %10'unu aşmayan kısmı gelir vergisi mükellefleri tarafından da indirilebilecektir. Dolayısıyla, anılan indirimden gerek "tam mükellef" gerekse "yıllık beyanname veren dar mükellef" konumundaki gelir vergisi mükellefleri de yararlanabilecektir.
Vergi Usul Kanunu'nun 325/A maddesi hükmünün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir. Maliye Bakanlığı bu yetkisine dayanarak konuyla ilgili esas ve usulleri yeni çıkacak olan 7 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Tebliğ Taslağı'nda açıklamış ve ilgililerin görüşlerine sunmuştur. Anılan tebliğ taslağında yer alan usul ve esaslara göre uygulama şöyle olacaktır:
İndirim şartları
Girişim sermayesi fonunun indirim konusu yapılabilmesi için;
- Ayrılan fon tutarının kurum kazancının veya beyan edilen gelirin %10'unu ve öz sermayenin %20'sini aşmaması (her iki şartın birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir.),
- Fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar, Türkiye'de kurulmuş veya kurulacak olan ve Sermaye Piyasası Kurulu'nun düzenleme ve denetimine tabi girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılması,
- Ayrılan fon tutarının ilgili yılın kurumlar vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmesi,
gerekmektedir.

İndirim tutarının hesaplanması
İndirim tutarının tespitinde beyan edilen gelir olarak ticari bilanço kâr veya zararına kanunen kabul edilmeyen giderler eklenmek ve geçmiş yıl zararları ile varsa tüm indirim ve istisnalar düşülmek suretiyle bulunan tutar [Ticari bilanço kârı (zararı)+kanunen kabul edilmeyen giderler-geçmiş yıl zararları-tüm indirim ve istisnalar] dikkate alınacaktır. Başka bir deyişle, ticari bilanço karına (veya zararına) kanunen kabul edilmeyen giderlerin eklenmesiyle bulunacak tutardan geçmiş yıl zararları ve varsa diğer bütün istisna ve indirimlerin düşülmesinden sonra halen kurum kazancı kalmışsa bu kazancın % 10'u indirim konusu yapılabilecektir. Bu haliyle, anılan "Girişim Sermayesi Fonu" indiriminin Yasa hükmünün getirilmesi amacına ne kadar hizmet edebileceği tartışmaya açıktır. Kanımızca, anılan teşvik unsuru bu şekilde "Diğer İndirimler" başlığı altında düzenlenmesi yerine, "Zarar olsa dahi indirilecek istisnalar" kapsamında düzenlenmiş olsaydı amacına daha iyi hizmet edebilirdi.
Öte yandan, anılan yasa maddesinde bu indirimin geçici vergi dönemlerinde uygulanıp uygulanamayacağı açık olarak belirtilmemiştir. Ancak anılan tebliğ taslağında, hükmün bütünündeki mantık ortaya konarak; "Vergi Usul Kanunu'nun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu ilgili dönem kazancından ayrılacağından, pasifte özel bir fon hesabına alınacak tutar hesap dönemi sonu itibarıyla tespit edilebilecektir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, izleyen hesap döneminin başından itibaren kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. Bu şekilde, indirim konusu yapılacak olan kazanç tutarı, ilgili dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle de indirimden yararlanılabilecektir.

Dolayısıyla geçici vergilendirme dönemlerinde fon ayrılması ve indirim uygulamasından yararlanılması mümkün değildir." açıklaması yapılmıştır" açıklaması yapılmıştır.
Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların mükelleflerce pasifte geçici bir hesapta tutulması, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapılması gerekmektedir. Söz konusu yatırımın yapılmaması halinde, indirim konusu yapılan tutar nedeniyle tahakkuk ettirilecek vergi gecikme faizi ile birlikte mükelleften tahsil edilecektir.

Anılan tebliğ taslağında konuya ilişkin verilen örnek şöyledir:
"Hesap dönemi takvim yılı olan (X) AŞ'nin 2012 yılı dönem sonu öz sermayesi 800 bin TL olup, şirket 2012 yılında 170 bin TL kazanç elde etmiştir. Şirketin ayrıca, 30 bin TL kanunen kabul edilmeyen gideri, istisna kapsamında 50 bin TL serbest bölge kazancı, 20 bin TL yatırım indirimi tutarı ve 2011 yılından 30 bin TL geçmiş yıl zararı bulunmaktadır.
Şirket beyan edilen gelirin [170.000+30.000-50.000-30.000-20.000=100.000] %10'u olan 10 bin TL'yi girişim sermayesi fonu olarak ayırarak özel bir fon hesabına almıştır.
Bu durumda, (X) AŞ beyan edilen gelirin %10'unu ve dönem sonu öz sermayesinin %20'sini aşmayacak şekilde ayırdığı girişim sermayesi fonunu, 25/4/2013 tarihine kadar vereceği 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapabilecektir. (X) AŞ'nin 2013 yılı sonuna kadar ayırmış olduğu 10 bin TL fon tutarıyla girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapmaması halinde, indirim konusu yaptığı 10 bin TL fon tutarı nedeniyle eksik tahakkuk ettirilen (10.000 x %20) 2 bin TL vergi, gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir."
İndirim konusu yapılacak tutarın tespitinde, her yıl girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar ayrı ayrı dikkate alınacak, önceki yıllarda ayrılan fon tutarları için tekrar indirim uygulanmayacaktır. Ancak, ayrılan toplam fon tutarı hiçbir suretle öz sermayenin %20'sini aşamayacaktır.

Fon tutarının vergilendirilmesi
Fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılmakla birlikte, girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların;
- Amacı dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi,
- İşletmeden çekilmesi,
- Ortaklara dağıtılması,
- Dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması,
- Mükelleflerce işin terki,
- İşletmenin tasfiyesi, devredilmesi veya bölünmesi,
- Girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinin veya girişim sermayesi yatırım fonu katılma paylarının elden çıkarılmasından itibaren altı ay içinde bu maddede belirtilen amaçla yeniden kullanılmaması,
hallerinde, bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde vergiye tabi tutulması gerekmektedir.
Yasa maddesinde, yukarıda sayılan durumlarda bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde vergiye tabi tutulması gereken bu tutarların "diğer kazançlarla ilişkilendirilmeksizin" ayrıca vergiye tabi tutulacağı belirtilmemiştir. Ancak Mali İdare, anılan tebliğde; bu tutarların diğer kazançlarla ilişkilendirilmeksizin vergiye tabi tutulması gerektiğini; dolayısıyla, bu fon tutarlarının, beyan edildiği döneme ilişkin dönem zararı, geçmiş yıl zararları, indirim ve istisnalar ile ilişkilendirilmeksizin vergilendirileceğini açıklamıştır. Bize göre; tebliğ taslağındaki bu yaklaşım yasa maddesinin lafzına uygun değildir ve Mali İdare'nin yasa koyucu yerine geçerek işlem yapması anlamını taşımaktadır. Anılan tutarların ilgili dönem kazançlarına ilave edilmesi ve varsa geçmiş yıl zararları, diğer indirim ve istisnalar da dikkate alınarak vergilendirilmesi yoluna gidilmesi gerekir. Eğer geçmiş yıl zararları, diğer indirim ve istisnaların uygulanmasından sonra vergilenecek bir kazanç kalmıyorsa da ilave vergi tarhiyatı yapılmamalıdır. Açıklanan nedenlerle bu hususun da Mali İdare'ce tekrar gözden geçirilmesinde fayda vardır.