Vergilemede verginin tarhı işlemi

Vergilemenin nihai amacı, mükellefin varlığındaki bir değeri, kamu hizmetlerinin yerine getirilmesini sağlamak üzere, devletin emrine vermektir. Bunun için vergi yasalarının ön gördüğü işlemleri yine yasalarla belirlenen şekilde yerine getirmek gerekir. Verginin tarhı, tahakkuku ve tahsili başlıca vergileme işlemleridir.

Vergi almak için vergiyi tarh etmek yani mükellefin vergi borcunu belirlemek gerekir. Bu anlamda vergi tarhı vergi hukukunun en önemli konularından birisidir.

Tarh işlemi; VUK'un 20. maddesinde belirtildiği gibi, bir idari işlemdir. Bu nedenle idari işlemin unsurları vergilendirme işlemleri için de aynen geçerlidir. Ayrıca idari yargının bir dalı olan vergi yargısı, geniş kapsamıyla idari yargılama alanının ilkelerinden yararlanmaktadır. Bundan dolayı yazımızda önce idari işlemler üzerinde kısaca duracak, sonra vergi tarhı işlemini ele alacağız.

İdari işlemler

İdari işlemler hukuki işlemlerin bir çeşididir. İdarenin hukuki sonuç elde etmek amacıyla yaptığı irade açıklamasıdır. Ancak idarenin her hukuki işlemi idari işlem olmayıp, sadece idare hukuku alanında yaptığı işlemler bu adı alırlar. İdari işlemler devlet organları tarafından yapılan kamu hukuku işlemlerinden birisidir. İdari işlemler kamu yararı için yapılırlar ve önceden yasalarla düzenlenmiş kurallara bağlıdırlar. 

İdari yargıda işlemlerin düzgünlüğünün yada sakatlığının belirlenmesinde idari işlemlerin unsurlarına göre değerlendirilmesi bir yoldur. Bu unsurlardan herhangi birinde sakatlık bulunması işlemin iptaline neden olur.

İdari işlemlerin unsurları

İdari işlemin unsurları yetki, şekil, sebep, konu ve amaçtır. İdari işlem, idare hukukunun özelliği gereği daha ayrıntılı olarak düzenlenmiş olmmak durumundadır. Örneğin, özel hukuk işlemlerinde arızi unsur olan şekil unsuru idare hukukunda asli unsur durumundadır.

Yetki

Yetki unsuru, karar alma yeteneği olup, konu, yer ve zaman itibariyle Anayasa ve kanunlarla belli organ, makam ve kamu görevlilerine tanınmış bir güçtür. Yetki, özel hukuktaki ehliyetin idare hukukundaki karşılığıdır. Yetki kuralları mevzuat tarafından ayrıntılı olarak belirlenir. Yetki kullanımı, kişi, makam, organ, yer ve zaman yönünden hukuka uygun olmalıdır.

Sebep

İdari işlemin sebep unsuru, idareyi o işlemi yapmaya sevk eden nedendir. İdare hukukunda sebep objektif (nesnel)tir. İdari işlemin sebebi işlemi yapanın dışında, objektif hukukun ortaya koyduğu bir sebep ile ona uygun gelen maddî bir olaydır.

Şekil

İdari işlemin şekil unsuru (yöntemi) de içerir. Gerçekten şekil unsuru idari işlemin oluşumu ve tamamlanmasıyla ilgili olarak uygu­lanacak her türlü şekil, izlenecek usul, merasim ve düzenlenecek belgelerin tümünü ifade eder. Bu anlamda hazırlık ve ön, işlem niteliğin­deki işlemler de şekil unsuruna dahildir. Bunlardaki eksiklik ve hukuka aykırılıklar da yargılamalarda iptal nedenidir. Bir idari işlemin yapılması için uygulan­ması gereken şekil ve izlenmesi gereken usul kuralları mevzuatla tes­pit edilir.

Konu

Konu unsuru, idari işlemin hukuk düzeninde meydana getireceği değişiklik, başka bir deyişle onun doğuracağı hukuki sonuç olarak tanımlanır. Örnek vermek gerekirse vergi tarhı işleminin konu unsurunu (gelir vergisi söz konusu olduğunda)gelir vergisi mükellefiyeti oluşturmaktadır. Bu bağlamda konu unsuru ile sebep unsuru arasında sıkı bir ilişki vardır.

Amaç 

İdari işlemin amaç unsuru, o işlemin tesisinden beklenen sonucu ifade eder. İdari işlemlerin tümünün amacı kamu yararıdır. Bazen kanun idari işlemin amacını belirler. Buna özel amaç denir. Kanun özel amacı bazen açıkça belirler bazen de zımni olarak ortaya konulur. Vergilemede genel amaç kamu giderlerinin finansmanını garanti altına almak iken özel amaç, usul hükümlerinde olduğu gibi, belge düzenini sağlamaktır.

İdari işlemlerin yukarıda açıklanan yetki, şekil, sebep, konu ve amaç unsurlarından herhangi birisi dolayısıyla hukuka aykırı olması halinde, idare mahkemelerince iptal edilirler. (İYUK md. 2).

Son olarak kısaca işlemlerin doğum anı üzerinde durmak gerekir. İdari işlemler ve kararlar, yetkili organ ve makamlarca kabul ve imza edilmekle tamamlanır ve yürürlüğe girer. Tebliğ veya ilan gerçekleşme şartlarından değil, ilgililer hakkında hüküm ve etki edebilme şartıdır. Yani imzalamakla tamamlanan işlem tebliğ veya ilan edilmeden muhataba karşı uygulanamaz. 

Vergi tarh işlemi

Verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibariyle tespit eden idari muameledir (VUK md. 20). Görüldüğü gibi tarh işlemi, mükellefin ödeyeceği vergiyi (vergi bor­cunu, devlet açısından vergi alacağını) tayin, tespit ve belli eden bir idari işlemdir. Ancak bu işlemin yapılmış olması verginin ödenmesi için yeterli değildir;mükellefe tebliğ edilmesi gerekir.
Beyana dayanan tarhiyatta vergiler tahakkuk fişi ile tarh ve tahakkuk ettirilir.(VUK 25-27 Md.). Mükellefe verilen veya gönderilen tahakkuk fişi kesindir. Beyanname üzerinde gösterilen vergi kesinleşir.

İkmalen ve re’sen tarhiyatta (VUK 29 -30) durum farklıdır. İkmalen veya re’sen tarh edilen verginin mükellefe ihbarname ile tebliğ edilmesi gerekir. Tebliğ yapılırken VUK 34-35'inci maddelerinde belirtilen ihbarname esasına uyulmalıdır. Bu esasa uyulmaması ve ihbarnameye tarhiyatla ilgili belgelerin eklenmemesi tarh işleminin iptaline yol açabilir.

Bir idari işlem olan verginin tarhı işlemi de tüm idari işlemlerde olduğu gibi, idari yargıda unsurlarına göre değerlendirilebilir. 

Vergi tarhı işleminin unsurları

Yetki Unsuru

Tarh işlemi ve hazırlık işlemlerinde yetki VUK' nu, teşkilat kanunları ve diğer kanunlarla belirlenmiştir. Vergi tarhı vergi dairesinin yetkisindedir. (VUK 4. madde.). Mükelleflerin hangi vergi dairelerine bağlı olacağı (yani yer yönünden yetki) vergi kanunları ile belirlenir. Kanun 4'üncü maddesi ile Maliye Bakanlığı’na sınırlı bir düzenleme yetkisi de tanınmıştır. VUK ile hazırlık veya ön işlemler hakkındaki yetki kuralları da belirlenmiştir.

Şekil unsuru

Şekil, özel hukuk işlemlerinden farklı olarak, idari işlemin esas, temel unsurudur. Tarh işlemlerinin şekli ve yapılış usulü VUK, Maliye Bakanlığı’nın yayınladığı tüzük, yönetmelik, genel tebliğ, iç genelge, işlem yönergesi gibi düzenleyici işlemleri usul ve yetki, konularını düzenlemektedir. 

Şekil (ve usul) yönünden hukuka aykırılık tarh işleminin iptaline neden olur. Bu husus hem tarh işleminin kendisi hem de hazırlayıcı işlemleri için geçerlidir. İkmalen ve re’sen vergi tarhiyatının VUK 34, 35'inci maddelerine göre ihbarname ile ilgililere tebliğ edilmelidir.

Tahakkuk fişi dışında, vergilemeyle ilgili olup, hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazılar adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla, iadeli taahhütlü olarak, adresleri bilinmeyenlere ilan yolu ile tebliğ olunur. İlgilinin kabul etmesi halinde vergi dairesinde veya komisyonlarda da tebliğ yapılabilir.

İdarenin her türlü eylem ve işlemlerinin yargı denetimine açık olduğunu belirleyen Anayasa’nın 125'inci maddesinde İdari işlemlere karşı açılacak davalarda süre, yazılı bildirim tarihinden başlar hükmüne yer verilmiştir. Bu hüküm tebliğin, yazılı bildirimin şekil unsuru olarak önemini göstermektedir.

Sebep unsuru

İdari işlemin "sebep" (neden) unsuru idareyi o işlemi yapmaya sevk eden faktörlerdir. İdari işlemin sebebi hukuki ve maddidir. Tarh işleminin hukuki sebebini vergi kanunu, maddi sebebini de Vergi kanunu'nun öngördüğü vergiyi doğuran olay oluşturur. Vergi koyan bir kanun yoksa veya kanun ile belli edilen vergiyi doğuran olay gerçekleşmemişse vergi tarh işlemi yapılamaz. Mükellef olmaması gereken bir kişiye vergi salınması bu tarh işlemini sebep unsuru bakımından sakat hale getirir.

Konu unsuru

İdari işlemin konu unsuru, işlemin doğurduğu hukuki sonuç olarak tanımlanmaktadır. Bu anlamda tarh işleminin konusu salınan vergidir Örneğin, gelir elde etme, gelir vergisinin nedenini oluşturur. Tarh edilen gelir vergisi de tarh işleminin konusudur. Bu durumda, gelir vergisi yerine veraset intikal vergisi tarh edilmesi işlemi konu yönünden hukuka aykırı kılar. Bu hususa dikkat edilmelidir.

Maksat unsuru

İdari işlemin maksadı (amacı) genel olarak kamu yararıdır. Vergi tarhının amacı, kamu hizmetlerinin finansmanını sağlayarak kamu yararını gerçekleştirmektir. Bu nedenle tarh işleminde özel olarak amaç unsuru aranmaz, tarh işleminin diğer unsurları hukuka uygunsa ayrıca amaç yönüyle hukuka uygunluğun araştırılması gerekmez.
Vergi tarhı, idarenin birbirini izleyen birden fazla işlemi ile de gerçekleşebilir. Yani tarh işlemi uzun veya kısa bazı hazırlık işlemlerinin yapılmasını gerektirir. Bu nedenle "tarh" işlemi "nihai" işlem, vergi incelemesi, takdir gibi işlemler "hazırlık" veya "usuli" işlemlerdir. Bu nedenle tarh işlemini unsurları itibariyle incelerken bu durum göz önünde bulundurulmalıdır.