Sonradan yıllara sari esaslarına geçen işlerde vergileme
HAKAN ŞİRİN - Mali Müşavir
Gelir ve kurumlar vergisi kanunları uyarınca elde edilen kazançların nasıl vergileneceği belirlenmiştir. Genel vergileme esaslarının dışına çıkan bir uygulama olarak “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işleri” GVK’nın 42. maddesinde belirtilmektedir. Genel vergileme esaslarına göre temel farklılık; birden fazla takvim yıllarına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde vergilemenin, kazanç işin tamamlandığı yıl net olarak ortaya çıkacağından dolayı bu kazanca has olarak işin tamamlandığı yıl yapılmasıdır. Bu işlere ilişkin yapılan avans ve hakediş ödemelerinde, vergilendirildiği dönem kurumlar vergisinden düşülmek üzere yüzde üç oranında kesinti yapılmaktadır. İnşaat ve onarım işlerinin yıllara sari esaslarına göre vergilenmesi için ilk olarak yapılan işin inşaat veya onarım işi olması ve işin birden fazla takvim yılını kapsaması gerekmektedir. Dikkat edilmesi gereken nokta, yapılacak işin 365 gün olarak değil takvim yılı kıstasına göre değerlendirilmesi gerekmektedir. Örneğin 25. 12. 2016 tarihinde başlayıp 02. 01. 2017 tarihinde biten inşaat veya onarım işleri yıllara sari vergileme esaslarına vergilenmesi gerekmektedir.
Sözleşmenin yapıldığı esnada birden fazla takvim yılına sirayet etmeyip, herhangi sebeple işin sözleşme yapıldığı takvim yılında tamamlanamaması ve tamamlanma işlemi sonraki takvim yılına sarkması durumunda ne olacaktır. Konuyu örnekleyerek açıklamakta fayda var. A firması müteahhit olarak 02. 02. 2016 tarihinde başlayıp 02. 12. 2016 tarihinde bitirmeyi planladığı inşaat yapımı konulu sözleşmeyi B firması ile imzalamıştır. A firması bu işten elde ettiği kazancı vergilerken başlangıçta birden fazla takvim yılına sirayet etmediği için 2016/1-2-3. Dönem geçici vergi beyannamelerine dahil ettiği gibi, hakkediş ödemelerinden de B firması herhangi bir kesinti de yapmamıştır. Genel vergileme esaslarına işin bitiminin öngörüldüğü 02. 12. 2016 tarihine kadar devam edilmiştir. İşin bitimin öngörüldüğü tarih olan 02. 12. 2016 gününe gelindiğinde işin teknik sebeplerden dolayı bitmediği, 01. 02. 2017 tarihinden önce bitirilemeyeceği tespit edilmiştir. Bu tespit sonucu yapılan inşaat işi genel vergileme esaslarından çıkarılıp yıllara sari esaslarına dahil edilmesi gerekmektedir. Tespit tarihine kadar yapılan işlemlerde geriye dönük düzeltme yapılması zaten mümkün değildir. Önceki tarihteki hakkediş ödemelerinden %3 oranında kesinti yapılmamış, bu işe ilişkin gider ve maliyetler gelirleri ile kıyaslanarak geçici vergiye dahil edilmiştir. Zaten bu tarihe kadar işleyiş de doğrudur. Bu durumda geriye dönük hiçbir işlem düzeltilmeyecek 2017 ve sonrası işleyiş yıllara sari vergileme esaslarına göre olacaktır. Yıllara sari işlerde bir ince nokta da geçici vergi beyanına tabi olmamasıdır (GVK Mük. Md. 120). Bu tarihe kadar verilmiş olan 2016/1-2-3 dönem geçici beyannamelerinde ve henüz verilmemiş ama 17/02/2017 tarihinde verilecek 2016/4. dönem geçici vergi beyannamesinde durum ne olacaktır. Bu soruya dair Resmi Gazete’de yayınlanan hukuki dayanaklarda (kanun veya tebliğlerde) konuya değinilmemiştir.
Kanun veya tebliğ ile açıklanmamış vergisel bir olayda hukuki dayanak bulunmamakta, yoruma açık bir hal almaktadır. İşin özü itibariyle baktığımızda bu işe ilişkin kazancın, 02. 12. 2016 günü işin sonraki takvim yılına sarkacağı kesinleştiği için 2016/4. Dönem geçici vergi beyannamesine dahil edilmemesi mantık gereğidir. Fakat gelir idaresi başkanlığının bu konuya bakışı farklıdır. 13. 09. 2016 tarih B.07.1. GİB.4.06.16.01- 2010-GVK-42-11-569 sayılı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığınca verilen bir muktezada “bu işe ilişkin kazancın son dönem geçici vergi beyannamesine de dahil edilmesi gerektiği bunun yanı sıra ilgili yıl kurumlar vergisi beyannamesinde dahil edilmeyerek, bu işe ilişkin kazançtan çıkan verginin cari yıl kurumlar vergisi beyannamesinde düşülmeyerek işin tamamlandığı yıl kurumlar vergisi beyannamesinde düşülmesi” gerektiği ifade edilmiştir. Yani örneğimizle özdeşleştirecek olursak, 2016/4. Dönem geçici vergi beyannamesine bu işe ilişkin kazanç veya zarar dahil edilecek, 2016 yılı kurumlar vergisi beyannamesin dahil edilmeyecek, 2016 dönemi geçici vergi beyannamelerinde bu işten kaynaklı ödenmiş vergi var ise bu vergi işin tamamlandığı yıl olan 2017 kurumlar vergisi beyannamesinden düşülecektir. 2016/4. dönem geçici vergi beyannamesine dahil edilmesi muktezada böyle belirtilmiş ise de bu konuda bağlayıcı bir hukuki dayanak olmadığından yargı sürecinde farklı kararlar çıkabilmesi mümkündür. Her ne kadar hukuki süreçte son dönem geçici vergi beyannamesinde dahil edilmeyeceği yönünde bir karar çıkması muhtemelse de, vergi müfettişleri bakanlığın görüşü olan mukteza ışığında hareket edecektir.