Muhasebe Standartları kapsamı dışında kalanların finansal tabloları

Daha önceki muhtelif yazılarımızda açıklandığı üzere; 6102 sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu'nda 6335 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle ticari defterlerin, Türkiye Muhasebe Standartları'na göre tutulması yükümlülüğü kaldırılmıştır. Dolayısıyla, defterler eskiden olduğu gibi tutulacaktır. 

Ancak, ticari defterlerin Türkiye Muhasebe Standartları'na göre tutulmayacak olması Finansal Tabloların (Bilanço, Gelir Tablosu, Özkaynak Değişim Tablosu ve Nakit Akış Tablosu) Türkiye Muhasebe Standartları'na göre düzenlenmeyeceği anlamına gelmemektedir. Kanununun 6335 sayılı Kanun'la değiştirilen 88. maddesinin 1. fıkrası hükmüne göre; anılan kanunun 64 ila 88. maddesi hükümlerine tabi gerçek ve tüzel kişiler (tacirler) münferit ve konsolide finansal tablolarını düzenlerken, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (kısaca, KGK) tarafından yayımlanan Türkiye Muhasebe Standartları'na, kavramsal çerçevede yer alan muhasebe ilkelerine ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumlara uymak ve bunları uygulamak zorundadır. Keza, kanunun 69. maddesinin 1 nolu fıkrasında da yıl sonu finansal tablolarının Türkiye Muhasebe Standartları'na uyularak düzenlenmesi gerektiği belirtilmiştir. Dolayısıyla, yasal düzenlemeler uyarınca, finansal tablolar düzenlenirken Türkiye Muhasebe Standartları'na uyulması gerekecektir.

Öte yandan, 88. maddenin 3. fıkrasında yapılan değişiklikle KGK’ya tanınan yetkiler artırılmıştır. Yapılan düzenlemeye göre; “Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu, değişik işletme büyüklükleri, sektörler ve kâr amacı gütmeyen kuruluşlar için özel ve istisnai standartlar koymaya ve farklı düzenlemeler yapmaya yetkilidir. Bu standart ve düzenlemeler, Türkiye Muhasebe Standartları'nın cüz’ü addolunur.”

Keza, 6335 sayılı Kanun'la değişik geçici 1. maddenin 4 nolu fıkrası hükmüne göre; “Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu, değişik işletme büyüklükleri, sektörler ve kâr amacı gütmeyen kuruluşlar itibarıyla Türkiye Muhasebe Standartlarından muaf olacakları tespit etmeye veya bunlar için ayrı düzenlemeler yapmaya yetkilidir.” 

KGK gerek bu gerekse 660 Sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile verilen yetkilerini kullanarak bu konuda düzenlemeler yapmıştı. Anılan Kurum tarafından son olarak 26 Ağustos 2014 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan ve daha sonrasında da 1 Kasım 2014 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan düzeltme kararlarıyla son şekli verilen düzenlemelere göre; 
 

1- Ekli listedeki kurum, kuruluş ve işletmeler (Genel olarak Kamu Yararını İlgilendiren Kuruluşlar-KAYİK) 1/1/2014 tarihi ve sonrasında başlayan hesap dönemlerinde uygulanmak üzere münferit ve konsolide finansal tabloların hazırlanmasında “Türkiye Muhasebe Standartlarını (TMS)” uygulayacaklardır.

2- TMS uygulama kapsamı dışında kalan kurum, kuruluş ve işletmeler ise KGK tarafından bir belirleme yapılıncaya kadar, münferit veya konsolide finansal tablolarının (1/1/2014 tarihinden önce başlayan hesap dönemlerine ait olup hazırlanmamış veya genel kurula sunulmamış olanlar dahil) hazırlanmasında 26/12/1992 tarih ve 21447 (M) sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan “1 sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği” ve ekindeki “Tek Düzen Hesap Planı”nı uygulayacaklardır. (Ancak bunlardan isteyenler TMS’leri de uygulayabileceklerdir.)

TMS uygulama kapsamı dışında kalanlar için “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) ve ekindeki Tek Düzen Hesap Planı'nın uygulanacak olması” ifadesi uygulamada tereddütlere yol açmış ve hazırlanacak finansal tabloların “münhasıran vergi kanunlarına uygun tablolar olması gerektiği- başka bir deyişle; Vergi beyannameleri ekinde verilen mali tablolar olacağı” algısına yol açmıştır. Anılan yanlış algıyı düzeltmek üzere, KGK tarafından 14.11.2014 tarihinde “TMS Uygulama Kapsamı Dışında Kalanlar için Finansal Raporlama Duyurusu” yapılarak konu açıklığa kavuşturulmuştur.

Anılan duyuruda açıklandığı üzere; 

1 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nde hüküm altına alındığı gibi, söz konusu düzenlemenin amacı “vergi mevzuatına uygun mali tablolar üretilmesini sağlamak” olmayıp, bilakis “bilanço usulünde defter tutan gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin faaliyet ve sonuçlarının sağlıklı ve güvenilir bir biçimde muhasebeleştirilmesi, mali tablolar aracılığı ile ilgililere sunulan bilgilerin tutarlılık ve mukayese edilebilirlik niteliklerini koruyarak gerçek durumu yansıtmasını sağlamaktır.” 

Ayrıca aynı tebliğde, yapılan düzenlemenin,

a) Muhasebe bilgilerinin karar alma durumunda bulunan ilgililere yeterli ve doğru 
olarak ulaştırılmasına,

b) Farklı işletmeler ile aynı işletmenin farklı dönemlerinin karşılaştırılmasına,

c) Mali tablolarda yer alan hesap adlarının tüm kesimler için aynı anlamı vermesine,

d) Muhasebe terim birliğinin sağlanması suretiyle anlaşılabilir olmasına,

e) İşletmelerle ilgililer arasında güven unsurunun oluşturulmasına yönelik olduğu, yapılan düzenlemede öngörülen usul ve esaslara uyulması zorunlu olduğu, ilgili mevzuat hükümleriyle aykırılığın mali rapor ve beyannamelerinin düzenlenmesi sırasında giderilmesinin işletmelerin sorumluluğunda olduğu hüküm altına alınmıştır.

■ Benzer şekilde, 4 Sıra No’lu MSUGT’nin 1 sıra No’lu MSUGT ile ilgili açıklamalarında, 1 sıra No’lu Tebliğ’in, vergi mevzuatı ve uygulamasından tamamen bağımsız olarak ve vergisel kaygılar ön planda tutulmaksızın hazırlanmış olduğu belirtilmiş olup, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel tebliğlerinde vergi mevzuatına kıyasen farklılık gösteren düzenlemelerin yer aldığı vurgulanmıştır.

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile 2013/34 sayılı AB Muhasebe Direktifi arasındaki farklılık ve benzerlikleri tespit etmek amacıyla KGK tarafından yapılan çalışmalar sonuçlanıp “Yerel Finansal Raporlama Çerçevesi” yürürlüğe konuluncaya kadar, TMS uygulama kapsamı dışında olanlarca “Türk Ticaret Kanunu'na göre sunulacak finansal tablolar”, yukarıda yer verilen açıklamalar çerçevesinde MSUGT hükümleriyle öngörülen amaçları sağlayacak şekilde ve söz konusu tebliğlerde yer verilen ilkelere uygun olarak hazırlanacaktır. Başka bir deyişle; anılan MSUGT uyarınca hazırlanacak mali tablolar vergi kanunları uyarınca hazırlanan mali tablolardan farklı olacak ve vergi matrahının tespiti sırasında gerekli uyarlamalar yapılarak beyannameler düzenlenecektir.

Ekli liste-TMS uygulama kapsamında olanlar

1) 6/12/2012 tarihli ve 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu uyarınca Sermaye Piyasası Kurulu'nun düzenleme ve denetimine tabi işletmelerden;

a) Sermaye piyasası araçları bir borsada ve/veya teşkilatlanmış diğer piyasalarda işlem gören anonim şirketler,

b) Yatırım kuruluşları,

c) Kolektif yatırım kuruluşları,

d) Portföy yönetim şirketleri,

e) İpotek finansmanı kuruluşları,

f) Konut finansmanı ve varlık finansmanı fonları,

g) Varlık kiralama şirketleri,

h) Merkezî takas kuruluşları,

i) Merkezî saklama kuruluşları,

j) Veri depolama kuruluşları,

k) Sermaye piyasası araçları bir borsada ve/veya teşkilatlanmış diğer piyasalarda işlem görmeyen ancak Sermaye Piyasası Kanunu kapsamında halka açık sayılan şirketlerden aşağıdaki üç ölçütten en az ikisini sağlayanlar:

• Aktif toplamı onbeş milyon ve üstü Türk Lirası.

• Yıllık net satış hasılatı yirmi milyon ve üstü Türk Lirası.

• Çalışan sayısı elli ve üstü.

2) 19/10/2005 tarihli ve 5411 sayılı Bankacılık Kanunu uyarınca Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu'nun düzenleme ve denetimine tabi işletmelerden;

a) Bankalar,

b) Finansal kiralama şirketleri,

c) Faktöring şirketleri,

d) Finansman şirketleri,

e) Varlık yönetim şirketleri,

f) Derecelendirme kuruluşları,

g) Finansal holding şirketleri,

h) Finansal holding şirketleri üzerinde 5411 sayılı Kanun'da tanımlandığı şekliyle nitelikli paya sahip olan şirketler,

i) Ödeme kuruluşları ve elektronik para kuruluşları.

3) 3/6/2007 tarihli ve 5684 sayılı Sigortacılık Kanunu ile 28/3/2001 tarihli ve 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu kapsamında faaliyet göstermekte olan sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri.

4) Borsa İstanbul piyasalarında faaliyet göstermesine izin verilen; yetkili müesseseler, kıymetli madenler aracı kurumları, kıymetli maden üretimi veya ticareti ile iştigal eden anonim şirketler.