Mücbir sebepler ve vergileme

Dr. Mehmet ŞAFAK

Vergi Usul Kanunu'nun 13. maddesinde mücbir sebep halleri ve Maliye Bakanlığı'nın mücbir sebep sayılan haller nedeniyle bölge, il, ilçe mahal veya afete maruz kalanlar itibariyle mücbir sebep hali ilan etme ve vergi ödevlerini yerine getiremeyecek olanları tespit etmeye yetkili olduğu hükme bağlanmıştır. Anılan kanunun 111. maddesi de beyannamelerin verilme süreleri ile bu beyannamelere istinaden tahakkuk eden vergilerin ödeme sürelerini uzatma yetkisi tanımıştır.

8 Eylül 2009 tarihinde İstanbul ve Tekirdağ illerinde başlayan yağmur nedeniyle meydana gelen sel felaketinden zarar gören mükelleflerin durumu Vergi Usul Kanunu'nun 13'üncü maddesine göre, mücbir sebep hali kapsamında değerlendirilmiştir.

Maliye Bakanlığı'nca sel felaketine maruz kalan mükelleflere, 8 Eylül 2009'da başlayıp 30 Eylül 2009 tarihine kadar vermeleri gereken beyannamelerini Ekim 2009 ayında verilecek beyannameler ile birlikte vermeleri imkanı getirilmiştir. Aynı şekilde bu beyannameler üzerine ödenecek vergilerin ödeme süresi de Ekim 2009 ayında verilecek beyannameler üzerine tahakkuk eden vergilerin ödeme süresinin bitim tarihine kadar uzatılmıştır. Ayrıca, sel felaketi nedeniyle zarar gören mükelleflerin ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen ve vadesi 8 Eylül 2009 ila 30 Eylül 2009 tarihlerine rastlayan vergi ve cezalarının ödeme süreleri de vade tarihlerinden itibaren 1 ay süreyle uzatılmıştır.

Bu uygulamadan yararlanmak isteyen mükelleflerin, 30 Eylül 2009 tarihine kadar bağlı oldukları vergi dairesine bir dilekçe ile başvurmaları ve başvuru sırasında selden zarar gördüklerini ispat eden belgeleri (itfaiye raporu, polis tutanağı gibi) ibraz etmeleri gerekmektedir.

Mücbir sebep kavramı

Genel olarak "Mücbir sebep" kavramı hukukun temel kavramlarından biridir ve hukukun hemen bütün dallarında uygulaması görülmektedir. "Mücbir sebep" hukukta, bir sorumluluğun yerine getirilmesini kısmen veya tamamen, geçici veya daimi surette engelleyen, bu niteliği dolayısıyla sorumluluğu kaldıran veya yerine getirilmesini ve vadesini geciktiren veya sorumluluğun niteliğini değiştiren ve kişinin önceden beklemediği , tahmin edemeyeceği, beklese ve tahmin etse bile engelleyemeyeceği dıştan gelen olağanüstü nitelikte bir olay, olgu veya durumdur. Bu engel, doğal afetler (deprem, sel, kasırga vb.), sosyal patlamalar (büyük çaplı isyan çıkması, genel grev vb.), hastalık, tutukluluk, mevzuat tarafından getirilen yasaklamalar, büyük ekonomik krizler gibi değişik şekillerde ortaya çıkabilmektedir.

Mücbir sebep halinde, kişi ile meydana gelen sonuç arasındaki nedensellik bağının kalktığından ve iradesi dışında meydana gelen sonuç sebebiyle kişiye yüklenebilecek hiçbir kusurun bulunmadığından söz edilir.

Mücbir sebep aynı zamanda bir hakkın kullanılmasına da engel teşkil edebilir veya hukuktaki sürelerin kaçırılmasına neden olabilir. İster hukuki sorumluluk, isterse hakkın kullanılması bakımından olsun bütün bu hallerde mücbir sebep, sorumluluğu kaldırıcı, sorumluluğu ileri bir tarihe atıcı sonuçlar doğuracağı gibi, çeşitli hallerde sürelerin durmasının kabulü, yeni ek süreler tanınması veya başlangıçtaki sürenini hiç işlenmediğinin kabulü, eski hale iade gibi hukuki çözümler de üretilmiştir.

İmkanları düşünüldüğünde bir gerçek kişi için mücbir sebep teşkil eden bir olayın, yüksek olanaklarına göre bir devlet tüzel kişiliğinin sorumlulukları bakımından mücbir sebep olarak değerlendirilmemesi söz konusu olabilir. Esas itibariyle, mücbir sebeplerin çeşitlerini sınırlayabilmek mümkün değildir ve devamlı değişme ve gelişme halindedir.

Vergi Usul Kanunu'nda mücbir sebepler

Vergi Usul Kanunu'nun 13. maddesinde aşağıdaki haller mücbir sebep olarak kabul edilmiştir.

-Vergi ödevlerinin herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak ağır kaza, ağır hastalık, tutukluluk,

-Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler,

-Kişinin iradesi dışında meydana gelen mecburi gaybubetler,

-Sahibinin iradesi dışındaki sebeplerle defter ve vesikaların elden çıkmış olması, gibi hallerdir.

Kanunda, mücbir sebepler tahdidi olarak sayılmamış, 4 bent halinde belli durumlar belirtildikten sonra, maddenin sonundaki "gibi" edatı ile benzer bazı hallerin de mücbir sebep sayılabileceği kabul edilmiştir.

a)Kaza ve hastalığın, mücbir sebep olarak kabul edilmesi için, vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır olması gerekir.

Ağır hastalık halinin resmi doktor veya sağlık kurulu raporu ile tevsik edilmesi gereklidir. İnfraktüs geçiren bir kimsenin bu konuda alacağı resmi doktor raporu yeterlidir. Bu ölçüde belirgin olmayan hastalıklar da ise, hastalığın varlığı gene resmi doktor raporu ile tevsik edilir.

Kaza halinde, kazanın vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olduğunun, keza mükellefçe, ispat ve tevsik edilmesi gerekir.

a) Yangın, deprem, su baskını gibi afetler, belli bir bölgenin tamamını veya bir kısım sakinlerini etkileyen genel nitelik taşıdığı hallerde malum(herkesçe bilinir) sayılır. Mükellefin, mücbir sebebi ispat ve tevsik külfeti yoktur. (VUK Md.15) Malum olan sebebin, vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olduğunun, başka bir ifadeyle, mükellefin mücbir sebepten etkilenmiş bulunduğunun tevsikine, malum olan mücbir sebep hallerinde de ihtiyaç vardır. Örneğin, yer sarsıntısı sonucu, belli bir bölgedeki binaların çok büyük kısmı yıkılmış da olsa, depremden herhangi bir şekilde etkilenmemiş olan kimse için mücbir sebep halinin varlığı kabul edilmemelidir.

b) Sadece bir mükellefe ait, ev veya işyeri, yangın, deprem veya su baskını gibi bir afet sonunda hasara uğradığında, mücbir sebebin malum olduğu iddia edilemez. Mükellefin hem mücbir sebebin varlığını hem de bunun vergi ödevlerini yerine getirmeye engel olduğunu ispat etmesi gerekir. Bu durumda mücbir sebebin varlığı, belediye imar müdürlüğü, itfaiye gibi ilgili mercilerden alınacak belgelerle ispatlanabilir.

c) Ev veya işyerindeki yangın sonucu defterlerini zayi eden mükellefin Ticaret Kanunu'nun 88. maddesi uyarınca, yetkili mahkemeden bu konuda karar alması icap eder.

d) Kişinin iradesi dışında meydana gelen mecburi gaybubetler ani olarak askere alınma veya bir seyahatte yolların geçilmez surette kapanması gibi hallerdir.

Yukarıda belirtilenlerin dışında mükellefin, vergi ödevlerini yerine getirmeye engel olan benzer haller de mücbir sebep sayılmıştır. Bu hallere örnek olarak şunlar gösterilebilir.

- Beyanname verme süresinde, grev dolayısı ile işyerine giremeyen ve bu sebeple beyannamenin düzenlenmesinde gerekli bilgi ve belgelere tasarruf edemeyen mükellef bakımından mücbir sebep var sayılır.

- Ölen bir kimsenin varislerinin veraset ve intikal vergisi beyannamesini vermeleri bakımından kanunla bir süre belirlenmiştir. Ancak, ölen kimseye örneğin ondan iki ay önce ölen bir başka kimseden intikal eden varlık unsurları belli oluncaya kadar, mücbir sebep halinin varlığı söylenebilir.

Defterlerin mahkemece veya inceleme elemanınca alınmış olması mücbir sebep midir?

Hukuk ve Ticaret Mahkemeleri Yönetmeliği'nin 40. maddesinde "taraflardan birinin kalem şefi veya yardımcısı veya bunların yerlerinden yarılmış olması halinde vekalet eden kimsenin gözü önünde, mahkemece alınmış defter ve belgeleri tetkik edebilecekleri" öngörülmüştür. Bu nedenle defter ve belgelerin mahkemece alınmış olması mücbir sebebin varsayılması için yeterli değildir. Öte yandan, denetim elemanınca alıkonulan defterlerin de inceleme elemanın nezaretinde, mükelleflerce incelenmesi mümkündür. (VUK.Md. l44) Bu hal kanunda ayrıca düzenlenmiş, defter ve belgenin alıkonuş tarihine göre, beyanname verme süresine kanunen bir ay ilave yapılmıştır. Dolayısı ile defter ve belgelerin inceleme elemanında bulunması mücbir sebep olarak kabul edilemez.

Mücbir sebep ve vergiyi doğuran olay:

Mücbir sebep vergiyi doğuran olayı etkilemez. Sadece vergi alacağının, (mükellef yönünden vergi borcunun) doğması üzerine mükellefçe yerine getirilecek vergileme ile ilgili görevlerin süresini uzatır. Örneğin, faiz şeklindeki menkul sermaye iradı, mükellefin bütün bir takvim yılı boyunca devam eden ağır hastalığı dolayısı ile tahsil edilmemiş olsa bile, o yılın geliri sayılır.

Mücbir sebepler ve sürelerin işlememesi:

Mücbir sebep, vergileme ile ilgili olarak kanunen veya idarece tespit edilmiş olan süreleri durdurur. Duran süre, mücbir sebebin ortadan kalkmasından sonra yeniden işlemeye başlar.

Örnek: Bir gelir vergisi mükellefi, 2008 takvim yılına ait gelir vergisi beyannamesini vermeden, 21 Mart 2009 tarihinde kalp krizi geçirmiştir. Mükellef 20 Mayıs 2009 tarihine kadar tedavi altında kalmış bu tarihte iyileşmiştir. Bu durumda gelir vergisi beyannamesi 24 Mayıs 2009'a kadar, kalan 4 günlük sürede verilirse beyanname süresinde verilmiş kabul edilir. Daha sonra verilirse cezalı tarhıyat yapılır.

Mücbir sebep bütün süreleri etkiler mi?

Mücbir sebep, vergilemeyle ilgili bir görevin yerine getirilmesi bakımından, kanunen veya idarece tayin edilmiş bütün süreleri durdurur. Buna, ödeme ve bir hak veya imkanın kullanılması ile ilgili süreler dahildir. Aşağıdaki hususlara dikkat edilmelidir.

1) Mücbir sebep, bütün süreler için geçerlidir. Fakat bu, belli bir mücbir sebebin, aynı zamanda bütün süreleri durduracağı anlamına gelmez. Özellikle mükellefin şahsı ile ilgili olmayan hallerde, mücbir sebep sadece etkili olduğu süreyi durdurur. Örneğin mükellefin defter ve belgelerinin yanmış olması, daha önce tahakkuk etmiş vergi borcunun vadesinde ödenmemesini gerektirmez.

2) Mücbir sebep, ödeme süresini de etkileyebilir. Ancak mücbir sebebe rağmen gecikme zammı alınır. Tahakkuk etmiş bir vergi borcunun zamanında ödenmemesi, vergi idaresinin cebri tahsilata yönelmesini ve gecikme zammı uygulanmasını gerektirir. Mücbir sebep ödeme bakımından, sadece cebri tahsilata geçilmesini önler.

3) Mücbir sebebin, ödeme süresine etkisi, bir başka yönü ile bir haktan yararlanmanın, ödemenin belli sürede yapılması şartına bağlandığı hallerde görülür. Örneğin ceza indiriminden yararlanmak için, ödemenin tahakkuktan itibaren 1 ay veya teminat gösterilmek şartıyla 4 ay içinde yapılması gerekmektedir. Mücbir sebep halinde, 1 veya 4 aylık bu ödeme süresi uzar.

Vergileme ile ilgili görevlerin, mükellef yerine, kanuni temsilci tarafından yerine getirilmesi gereken hallerde kanuni temsilcinin şahsı yönünden ortaya çıkan mücbir sebepler, mükellefle ilgili süreleri etkiler. Ancak, tüzel kişilerde birden fazla temsilci bulunduğunda, bunlardan birinin şahsı ile ilgili mücbir sebep, tüzel kişiye ait ödevlerin sürelerinde yerine getirilmemesinin sebebi olamaz.

Ayrıca kanuni temsilcinin şahsı ile ilgili mücbir sebep hali, sürekli veya uzun süreli olduğunda, temsilcinin değiştirilmesi icap eder. Bunun için vergi idaresinin gerektiğinde mahkemeye başvurması mümkündür.

Mükellefin vergileme ile ilgili ödevlerinin tamamı veya bir kısmının, umumi vekil vasıtası ile yapılması, umumi vekilin şahsı ile ilgili mücbir sebep halinin, kendisi yönünden geçerli sayılmasını gerektirmez. Bu takdirde ödevler bizzat mükellef tarafından yerine getirilir. İstinaden bazı hallerde umumi vekilin şahsı ile ilgili mücbir sebep mükellefleri de etkileyebilir. Olayına göre acilen vergi idaresinin bilgisine başvurulmalıdır.

Muhasebecinin veya müşavirin şahsı ile ilgili mücbir sebebin etkisi:

Uygulamada, özellikle, muhasebecinin hastalığı nedeniyle kayıtların zamanında yapılmamış olduğu hallerde bunun mücbir sebep sayılarak, ceza uygulanmaması gerektiği mükelleflerce ileri sürülür.

Vergi idaresinin muhatabı, mükellefin kendisi veya bazı özel durumlarda kanuni temsilcidir. Muhasebeci, mükellefin ödevleri bakımından, vergi idaresine muhatap veya ona karşı sorumlu değildir. Bu nedenle muhasebecinin şahsı ile ilgili mücbir sebep, mükellef yönünden geçerli sayılmaz.

3568 sayılı Kanun uygulamasında serbest muhasebecilere imza yetkisi verilmiş olması özel bir unsurdur. Beyannamenin imzalanması, en azından "uygunluk" denetimini ifade etmektedir. Vergi idaresi imza zorunluluğunu aradığında, muhasebecinin şahsı ile ilgili mücbir sebebin mükellef açısından da geçerli mücbir sebep sayılması ve beyanname verme süresini uzatacağının kabulü durumu doğar. Gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinin tam tasdiki söz konusu olduğunda yeminli mali müşavir maruz kaldığı mücbir sebep halleri de beyanname ve tam tasdik raporu verilme sürelerini etkileyebilir.

Mücbir sebep halinde tarh zamanaşımının uzaması

Vergi Usul Kanunu'nun 15. maddesinde mücbir sebep halinde bu sebep ortadan kalkıncaya kadar sürelerin işlemeyeceği belirtildikten sonra tarh zamanaşımının işlemeyen süreler kadar uzayacağı hükme bağlanmıştır.

Bunun için mücbir sebep halinin vergileme ile ilgili görevin yapılması gereken süre içinde ortaya çıkması, (veya daha önce çıkmamış olmakla beraber o süre içinde devam etmesi) ve süreyi durdurmuş olması gerekir. Görevin yapılması için tayin edilen süreden önce biten veya ondan sonra ortaya çıkan mücbir sebep zamanaşımı süresini uzatmaz.

Mücbir sebep hallerinde ceza kesilmez

Vergi Usul Kanunu'nun 373. maddesine göre , bu kanunda yazılı mücbir sebeplerden her hangi birinin meydana geldiği malum ise veya ispat olunursa vergi cezası kesilmez.