Kurumlar vergisi matrahının tespitinde kabul edilmeyen indirimler

Bilindiği gibi kurum kazancı Gelir Vergisi Kanunu’nun (GVK) ticari kazanca ilişkin hükümlerine göre tespit edilir. Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen teşebbüs sahibinin yerini kurumlarda ortak ve sahipleri alır. GVK 41’inci maddede sayılan ve çoğu teşebbüs sahibinin ticari mameleki ile şahsi-özel mameleki arasında ayrım yapılması gereğinden kaynaklanan indirilemeyecek giderlere paralel olarak Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11’inci maddesinde indirimi kabul edilmeyen giderler düzenlenmiştir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11’inci maddesinde, kurum kazancının tespiti sırasında indirilmesine izin verilmeyen giderlere ilişkin açıklamalarımıza aşağıda yer verilmiştir.

Öz sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler

İster öz sermaye üzerinden isterse ortakların koyduğu nominal sermaye üzerinden olsun hesaplanan faizlerin gider yazılması kabul edilmemiştir. Sık yapılan bir uygulama olmamakla beraber 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 510’uncu maddesine göre, hazırlık dönemi faizi olarak;

1) İşletmenin tam bir şekilde faaliyete başlamasına kadar geçecek hazırlık dönemi için pay sahiplerine, Türkiye Muhasebe Standartları’na uygun olmak koşuluyla özellikli varlıklar niteliğindeki yatırımların maliyetine yüklenmek üzere, belirli bir faiz ödemesi esas sözleşmede öngörülebilir ve bu dönemle sınırlı olmak üzere, faiz ödemelerinin en geç ne zamana kadar süreceği belirtilir.

2) İşletme yeni paylar çıkartılarak genişletilecek olursa, sermayenin arttırılmasına dair olan kararda, yeni pay sahiplerine, özellikli varlık niteliğindeki yatırımların maliyetine yüklenmek üzere, belirli bir süreyle en geç yeni yatırımın işletmeye alındığı güne kadar faiz ödenmesi kabul olunabilir.

Öz sermaye üzerinden ödenen faizlerin kurumlar vergisi matrahından indirilemeyeceği kuralı ortakların koydukları sermayeye karşılık ancak kar payı olarak nemalandırılması esasını ifade eder. Bu ödemelerin kar dağıtımı anlamına geldiğinin kabulüdür.

Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler
Bilindiği gibi Kurumlar Vergisi Kanunu ‘muza göre kurumun dönem başı öz sermayesinin üç katını aşan, ilişkili kişilerden borçlanmalar, aştığı ölçüde örtülü sermaye kabul edilir. Örtülü sermaye üzerinden nakden veya hesaben ödenen faizler, kur farkları ve benzeri giderler kurumlar vergisi matrahının hesabında indirim olarak kabul edilmez.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançlar

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13’üncü maddesi ile “transfer fiyatlaması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı” ayrıntılı olarak düzenlenmiştir. Transfer fiyatlaması yoluyla örtülü yoldan dağıtılan kazançların da kurumlar vergisi matrahından indirimi kabul edilmemektedir.

Her ne şekilde ve ne isimle olursa olsun ayrılan yedek akçeler

Kabul edilmeyen indirimler arasında sayılan yedek akçeler, gider niteliğinde değildir ve bunlar işletme bünyesinde elde edilen kazancın, dağıtılmayıp işletmede alıkonulan kısımlarıdır. Her ne şekilde ve isimle ayrılmış olursa olsun ayrılan yedek akçelerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Türk Ticaret Kanunu’na, kurumların kuruluş kanunlarına, tüzüklerine, ana statülerine veya sözleşmelerine göre safî kazançtan ayırdıkları tüm yedek akçeler ile 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’na göre ayrılan genel karşılıkların indirimi mümkün bulunmamaktadır. Öte yandan. 5411 sayılı Kanun’a göre ayrılan özel karşılıklar, kurum kazancının tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınabilecektir.

7061 sayılı Kanun’un 106’ncı maddesiyle 6361 sayılı Kanun’un 16’ncı maddesine eklenen fıkra ile finansal kiralama ve finansman şirketleri tarafından anılan madde uyarınca ayrılan özel karşılıkların tamamının ayrıldıkları yılda kurum kazancının tespitinde gider olarak kabul edileceği hüküm altına alınmıştır. Söz konusu düzenleme 1/1/2019 tarihinden itibaren yürürlüğe gireceğinden bu tarihten önce anılan kurumlarca ayrılan özel karşılıkların kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamaz.

Hesaplanan kurumlar vergisi ile her türlü para cezaları ile vergi cezaları ve gecikme zamları
Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre hesaplanan kurumlar vergisi ile her türlü para cezaları, vergi cezaları, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizleri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na göre ödenen gecikme faizi ile pişmanlık zammının kurum kazancından indirimi kabul edilmemektedir.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre tecil edilen vergilere ilişkin tecil faizleri de bu kapsamda olup kurum kazancından gider olarak indirilmesi mümkün değildir.

Öte yandan, sosyal güvenlik kurumlarına ödenen gecikme cezaları ile gecikme zamları da bu kapsamda gider olarak indirilemeyecektir.

Menkul kıymetlerin itibari değerlerinin altında ihracından doğan zararlar

Kanunlarla veya kanunların verdiği yetkiye dayanılarak tespit edilen hadler saklı kalmak kaydıyla, menkul kıymetlerin itibari değerlerinin altında ihracından doğan zararlar ile bu menkul kıymetlere ilişkin olarak ödenen komisyonlar ve benzeri her türlü giderler kurum kazancının tespitinde indirim olarak dikkate alınamaz.

Bazı taşıtlara ilişkin giderler ve amortismanlar

Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan bazı motorlu deniz taşıtları ile uçak. helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanlarının indirimi mümkün değildir.

Kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan tazminatlar
Sözleşmelerde ceza şartı olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi tazminat giderleri indirim olarak dikkate alınamaz.

Basın yoluyla işlenen fiillerden dolayı ödenen tazminatlar

Basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğan maddi ve manevi zararlardan dolayı ödenen tazminat giderlerinin gider olarak indirimi de kabul edilmez.

Bazı ürünlere ait ilan ve reklam giderleri

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11’inci maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde, her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin %50'sinin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilemeyeceği belirtilmiştir.

Bakanlar Kurulu’na bu oranı %100'e kadar artırma veya sıfıra kadar indirme hususunda yetki verilmiştir. 90/1081 sayılı Bakanlar Kumlu Kararı ile de söz konusu oran sıfır olarak tespit edildiğinden. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 1’inci maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca, alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamı gider olarak indirilebilmektedir.

Aynı hüküm Gelir Vergisi Kanunu’nun 41’inci maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendinde de yer almaktadır. Bent hükmü şöyledir. Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin %50’si (90/1081 Sayılı B:K:K ile (0) sıfır) gider olarak indirilemez. Cumhurbaşkanı bu oranı %100’e kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye yetkilidir.

Kurumların yönetim kurulu başkan ve üyelerine verilen temettü ikramiyeleri

Gelir Vergisi Kanunu’nun 75’inci maddesi uyarınca, idare meclisi başkan ve üyelerine ödenen kâr payları menkul sermaye iradı sayılmıştır. Bu itibarla, söz konusu ödemelerin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Kurum personeline ödenen ikramiyelerin ve performans primlerinin durumu

Kurum personeline ödenen temettü ikramiyeleri Gelir Vergisi Kanunu’nun 61’inci maddesine göre ücret sayıldığından bu ödemeler kurum kazancının tespitinde ücret gideri olarak dikkate alınır. Söz konusu temettü ikramiyelerinin bilanço günü itibarıyla ödenecek toplam tutarı kesinleştiğinden, çalışanlara o yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresinin sonuna kadar ödenecek temettü ikramiyeleri, ilgili olduğu yılın kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir.

Aynı husus çalışanlara ödenen performans değerlemelerine bağlı olarak verilecek prim ve ikramiyeler için de geçerlidir. Diğer taraftan, ücret niteliğindeki bu ödemelerin nakden veya hesaben yapıldığı dönemde vergi kesintisine tabi tutulması gerekeceği tabiidir.

Kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler

Kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili giderler niteliğinde olmadığından, bu giderlerin gelir ve kurum kazancından indirilmesi mümkün değildir. Örneğin, rüşvet verme fiili Türk Ceza Kanunu’nun 252’nci maddesinde suç olarak tanımlandığından, rüşvet ve rüşvet verme ile ilgili her türlü gider, vergiye tabi ticari kazancın-kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacaktır.