İşletmelerde kıst dönem amortisman ayrılma durumları
İktisadi bir faaliyette kullanılacak bazı üretim araçlarının uzun ömürlü olması ve bunların kullanımıyla uzun yıllar mal veya hizmet üretilmesi nedeniyle bunlar için ödenen bedellerin giderleştirilmesi de farklılık arz eder. Söz gelimi yolcu taşıma faaliyetinde kullanılacak bir araçla uzun yıllar taşımacılık yapılmakta ve bu aracın maliyeti de bütün bu yıllarda elde edilecek hasılatla doğrudan ilgili olmaktadır. Aynı şekilde, işletmeler faaliyetlerini yürüttükleri binayı da yıllarca kullanmakta ve binanın kullanıldığı sürece gelir elde edilebilmektedir.
Sabit kıymet, duran varlık, gayrimenkul gibi çeşitli adlar verilen bu tür kıymetler için ödenen bedellerin giderleştirilmesi için de bir usul belirlenmesi gerekmektedir. İşte bu usul, Vergi Usul Kanunu'nda değerleme kitabının son bölümünü oluşturmakta ve amortismanlar başlığını taşımaktadır. Türk Ticaret Kanunu ve Uluslararası Muhasebe Standartları'nda da Amortisman ayrılmasına ilişkin kurallar düzenlenmiştir.
Amortisman genel olarak sabit kıymetlerin tahmini kullanılabilir ömrü esas alınarak bu kıymetlerin bedeli üzerinden hesaplanan, maliyet veya diğer esaslara göre (matrahtan) indirim olarak tanımlanmaktadır.
Vergi Usul Kanunu'nda amortismanların yıllık ayrılacağı kabul edilmiştir. Uluslararası Muhasebe Standartları'na göre (Türkiye Muhasebe Standartları'nda da) amortisman sabit kıymetin aktife girdiği gün esas alınarak, kıst esasında ayrılmaktadır.
Vergi kanunlarımıza göre bazı hallerde yıllık olarak değil, kıst dönem esasında amortisman ayrılması gerekmektedir.
Amortismanda süre ve Kıst amortisman
Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Binek otomobiller dışında aşağıdaki hallerde de kıst amortisman ayrılır.
1-İşletme sahibinin ölümü dolayısıyla ölüm tarihi itibariyle yapılan değerleme,
2-Tasfiye, birleşme, devir ve dönüşüm nedeniyle mükellefiyetin sona ermesi,
3-Adi ortaklıklarda ortakların değişmesi,
4-Hesap döneminde değişiklik olması,
5-Dar mükelleflerin kullandıkları amortismana tabi kıymetleri yurt dışına götürmeleri hallerinde kıst amortisman uygulaması söz konusu olur.Bunlardan başlıcaları aşağıda kısaca açıklanmıştır.
Binek otomobilde amortisman
Binek otomobillerin amortismanı konusunda kanunda farklı bir düzenlemeye gidilmiştir. Vergi Usul Kanunu'nun 320'inci maddesinde işletmelere ait binek otomobillerin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Bir başka ifade ile binek otomobilleri aktife girdikleri yılda kıst amortismana tabi tutulur. Konuyu şöyle bir örnekle anlatmak mümkündür.
(N) Limited Şirketi, 15.07.2005 tarihinde 24.000 TL bedelle bir binek otomobili satın almıştır. Şirket, %20 normal amortisman nispetine göre azalan bakiyeler usulünde amortisman ayırmaktadır. Şirketin bu araç için ayıracağı amortisman miktarları yıllar itibariyle şöyle olacaktır.
Yıl Amortismana
esas bedel
Oran Dönem
amortismanı Birikmiş
amortisman
2005 24.000 40 4.800 0
2006 14.400 5.760 10.560
2007 8.640 3.456 14.016
2008 5.184 2.073.6 16.089.6
2009 3.110.4 7.910.4 24.000
Tabloda ilk yıl amortismanı şöyle hesaplanmıştır. Binek otomobili aktife 7'nci ayda girdiği için 2005 yılında 6 aylık amortisman ayrılması gerekmektedir. Yıllık amortisman miktarı (24.000 TL x %40=) 9.600 TL'nin yarısı olan 4.800 TL, 2009 yılına ilişkin amortismandır.
İkinci yıl amortismanı ise birinci yıl amortismanı tam ayrılmış gibi dikkate alınarak hesaplanır. Ancak birikmiş amortisman kayıtları fiilen ayrılan amortisman miktarları toplanarak hesaplanır.
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri bu hükmün dışında tutulmuştur. Bu şekilde tam amortisman ayıracak işletmeler, sürücü kursları, araç kiralama (rent a car) şirketleri ile finansal kiralama (leasing) şirketleridir.
Hesap dönemi değişmesi nedeniyle kıst amortisman uygulaması
Hesap dönemi değişen mükellefler, ilk hesap dönemi başlayıncaya kadar olan (eski hesap döneminin kapandığı tarihle yeni hesap döneminin başladığı tarih arasında kalan süre) kıst dönem için amortisman ayırmaları gerekir. Bu takdirde ayrılacak olan amortisman miktarı, yıllık amortisman tutarından kıst süreye isabet eden kısmın hesaplanması suretiyle tespit edilir. Bu durum gerek takvim yılından özel hesap dönemine geçişte gerek özel hesap döneminden takvim yılına geçişte söz konusudur.
Örneğin, hesap dönemi öteden beri takvim yılı olan bir mükellefe isteği üzere 1 Temmuz - 30 Haziran tarihi özel hesap dönemi olarak tayin edilmiştir. Bu mükellef 1 Temmuz tarihinde başlayacak ilk özel hesap dönemine kadar olan (1 Ocak - 30 Haziran ) arasındaki 6 aylık süre için kıst amortisman ayırır. Kıst dönem kazancının belirlenmesinde ayrılan bu amortisman tutarı esas alınır.
Devir halinde amortisman uygulaması
Kurumlar Vergisi Kanununun 19..maddesi çerçevesinde yapılan birleşmeler devir niteliğinde sayılmaktadır. Devir tarihine kadar olan işlemler devrolunan şirkete ait olacağından bu tarihe kadar o döneme ait kazancın tespiti sırasında devrolunan şirket isterse kıst dönem için amortisman ayırabilir.
Devir halinde; devrolunan işletme devir tarihinin içinde bulunduğu hesap döneminin başından devir tarihine kadar geçen süre için, devralan şirket de devir tarihinden devir tarihinin içinde bulunduğu hesap döneminin sonuna kadar geçen süre için amortisman ayırır. Vergi idaresi, bu uygulamanın gerekçesini amortismanın yıllık olma ilkesine dayandırmaktadır.
Örnek: (A) Limited Şirketi, (D) Limited Şirketi tarafından 15.06.2007 tarihinde de devralınmıştır. Bu durumda (A) Limited Şirketi 01.01.2007 tarihinden 15.09.2007 tarihine kadar olan süreye isabet eden tutarda amortisman ayırırken, (D) Limited Şirketi de 15.06.2007 tarihinden 31.12.2007 tarihine kadar olan süre için amortisman ayırır.
Bu durum amortismana tabi iktisadi kıymetler, (A) limited Şirketi'ndeki kayıtlı değerleriyle ve birikmiş amortismanlarıyla (D) Limited Şirketi kayıtlarına intikal ettirilir.
Birleşme halinde amortisman uygulaması
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 18'inci maddesinde belirtilen türden birleşmeler, devirden farklılık göstermektedir. Çünkü bu durumda bilançonun kül halinde devri söz konusu olmayıp değerleme yapılmak suretiyle birleşme olmaktadır. Bir başka ifade ile söz konusu 18'inci maddeye göre birleşme halinde, amortismana tabi iktisadi kıymetler açısından Vergi Usul Kanunu'nun 328'inci maddesinde düzenlenen amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılmasına ilişkin hükümler uygulanır. Birleşilen kurum, devraldığı iktisadi kıymetleri satın almışçasına amortismana tabi tutar. Amortisman yıllık ayrılabilir.
Serbest bölgeler ile bölge dışında müşterek kullanılan iktisadi kıymetlerin amortismanının dağıtımı
Serbest bölgelerde vergi mevzuatının uygulamasına yönelik olarak 85 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde açıklama yapılmıştır. Bu bölgelerde kullanılan iktisadi kıymetlerin amortismanının dağıtılması ise söz konusu tebliğe göre aşağıdaki şekilde yapılmalıdır.
Hem serbest bölgelerde hem de serbest bölge dışındaki faaliyetlerde kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin amortismanları, esas itibariyle her bir işte kullanıldıkları gün sayısı dikkate alınarak dağıtılmalıdır. Hangi işlerde ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanlar müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulacaktır.