İndirimli vergi oranı uygulamasından yararlanacak "tevsi yatırımlar

Dr. Mehmet ŞAFAK

8 Nisan 2010 tarihli Yatırımların teşvik edilmesinde "vergi indirimi" başlıklı yazımızda; yatırımlara uygulanacak destekler arasında yer alan "vergi indirimi" desteğine ilişkin ayrıntılı açıklamalar yapılmış ve bu kapsamda tevsi yatırımlarda da indirimli oran uygulanmasının söz konusu olduğu belirtilerek, tevsi yatırımlardan elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oranın bu kazanca uygulanacağı, kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazancın yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirleneceği ifade edilmiş ve bu uygulamada tereddüt konusu olabilecek hususlarda açıklamalar yapılmıştı.

Anılan yazımızda gerekçeleri belirtildiği üzere, tevsi yatırımlardan elde edilen kazançların belirlenmesi esnasında yapılacak oranlamada, bize göre;

- Dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymetlerin birikmiş amortismanlarının düşülmesinden sonra kalan net değerlerinin hesaplamada dikkate alınması gerektiği,

- "Kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet" ifadesindeki "sabit kıymet" tanımından "amortismana tabi olan sabit kıymetler"in anlaşılması gerektiği,

- işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değerinin, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate alınacağı hükmünün; 2004 yılına kadar aktife girmiş ve halen aktifte yer almakta olan sabit kıymetler için 2004 yılında yapılmış olan enflasyon düzeltmesi sonucu bulunan değerler baz alınarak, daha sonraki yıllarda aktife girmiş sabit kıymetler için de aktife girdiği dönem sonundaki değerleri baz alınarak, sonraki yıllar için ilan edilmiş yeniden değerleme oranlarında artışlar yapılmalı şeklinde algılanması gerektiği, keza, bu sabit kıymetlerin birikmiş amortismanlarının da aynı şekilde işleme tabi tutulması gerektiği,

- Oranlama yapılarak tevsi yatırımlardan doğan kazançların toplam kazançlar içindeki payı belirlenirken, kazancın tespitinin yapıldığı hesap dönemi sonundaki sabit kıymet tutarlarının mı yoksa yatırımın tamamlanıp aktife alındığı hesap dönemi sonundaki sabit kıymet tutarlarının mı esas alınacağı konusunun Mali İdarece açıklığa kavuşturulması gerektiği,

- Teşvik belgesi kapsamındaki yatırımların toplam sabit kıymetlere bölünmesiyle bulunacak oranın o hesap döneminde beyan edilen vergi matrahı ile çarpılacağı ve bu şekilde belirlenen matraha indirimli kurumlar vergisinin uygulanacağı,

- Uygulanacak indirimin sadece bu yatırımlardan elde edilecek kazançlarla sınırlandırılmayıp, varsa yatırımcının diğer kazançlarına da aynı indirimin uygulanmasının daha teşvik edici olacağı, bu nedenle, bunu sağlayacak gerekli yasal düzenleme yapılmasında fayda olacağı

ifade edilmişti.

Ancak anılan yazımızda, "tevsi yatırım" ifadesinin neleri kapsadığı konusunda açıklama yapılmamıştı. Teorik tartışmalarda vergi indiriminin uygulanacağı "tevsi yatırımlar"ın neler olacağı konusunda da farklı görüşler söz konusu olup, bu konudaki görüşlerimiz aşağıdaki gibidir:

Bilindiği üzere; yatırımların teşvik belgesine bağlanmasına ilişkin düzenlemeler 14 / 07 / 2009 tarihli ve 2009 / 15199 sayılı "Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar" ile söz konusu teşvik kararnamesinin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların yer aldığı "Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ (Tebliğ NO: 2009 / 1)" de yapılmış olup, uygulama da bu düzenlemelere göre devam ettirilmektedir. Anılan Tebliğin 4 nolu ekinde yatırım cinslerinin ne olduğu açıklanmış ve yatırımlar;

- Komple yeni yatırım,

- Tevsi,

- Modernizasyon,

- Ürün Çeşitlendirmesi,

- Entegrasyon

alt başlıkları altında sınıflandırılmıştır. Bu başlıklar altında yapılan tanımlamalar ise şöyledir:

Komple yeni yatırım: Mal ve hizmet üretimine yönelik olarak ana makine ve teçhizat ile yardımcı tesisleri içeren, gerektiğinde arazi-arsa, bina-inşaat harcamalarını da ihtiva eden, yatırımın yapılacağı yerde aynı üretim konusunda mevcut tesisi veya altyapı bütünlüğü bulunmayan yatırımlardır. Ayrıca, mevcut tesislerde makine ve teçhizat ilavesi nedeniyle kapasite artışının %100'ü geçmesi halinde bu yatırımlar yeni yatırım sayılır.

Tevsi: Mevcut bir yatırıma ilave üretim hattı veya makine ve teçhizat ilave yapılması suretiyle üretim miktarının artırılması veya yeni bir yatırım hüviyeti taşımayan, mevcut üretim hattında yer alan makine ve teçhizatların bir bölümünün kapasite açısından ve işlevsel olarak üretim akışındaki diğer makine ve teçhizatlarla uyum içinde olmadığı durumlarda makine ve teçhizatların değiştirilmesi veya yenilerinin ilave edilmesi ve genişleme yapıldıktan sonra mevcut tesis ile alt yapı müşterekliği oluşturarak bir bütün teşkil eden, aynı işletmede aynı mal ve hizmetin kapasitesini en fazla %100'e kadar artırmaya yönelik yatırımlardır.

Modernizasyon: Mevcut tesislerin üretim hatlarında, gelişen teknoloji sonucunda teknik ve/veya ekonomik ömrünü tamamlamış makine ve teçhizatlara teknolojiye uygun parçaların eklenmesi veya mevcut bir aksamın gelişmiş bir modeli ile veya makine teçhizatın yenileri ile değiştirilmesini, tesiste eksik kalmış yatırım harcamalarının tamamlanmasını, nihai ürünün doğrudan kalitesinin yükseltilmesini veya modelinin değiştirilmesini içeren yatırımlardır.

Ürün Çeşitlendirmesi: Mevcut tesis ile altyapı müşterekliği olan, aynı işletmede mevcut makine ve teçhizata yapılacak ilave yatırımla farklı bir nihai ürün elde edilmesine yönelik yatırımlardır.

Entegrasyon: Mal ve hizmet üreten tesislerin mevcut üretim hatlarında elde edilen nihai ürüne bütünleyici nitelikte ara malı verecek ve/veya üretilmekte olan nihai ürünü ara malı olarak kullanabilecek şekilde, mevcut tesise ileri ve/veya geriye doğru entegre olan, yatırımın konusu ve projenin özelliği dikkate alınarak kaideten aynı il sınırları içinde veya aynı yerde ve aynı tesis bünyesinde olan yatırımlardır.

Bu tanımlamalardan hareketle, indirimli vergi teşvikinin sadece komple yeni yatırımlara ve tevsi yatırımlara uygulanması gerektiği, bunlar dışında kalan ve yukarıda sayılan diğer yatırımlara bu teşvikin uygulanamayacağı yönünde görüşler ileri sürülebilmektedir. Bize göre; anılan Tebliğ ekinde yapılan ve yukarıda yer verilen yatırım tasnifleri indirimli vergi oranı uygulanmasına engel teşkil etmemektedir. Kurumlar Vergisi Kanununun "indirimli kurumlar vergisi"ni düzenleyen geçici 32/A maddesinin (4) nolu fıkrasında geçen "tevsi yatırımlarda" ibaresi yapılan yatırımlardan elde edilecek gelirlerin ayrıştırılamama durumunda, indirim uygulanacak kazancın ne şekilde belirleneceğine açıklık ve kolaylık getirmek amacıyla konulmuştur. Dolayısıyla, anılan maddede geçen "tevsi yatırım" kapsamına " komple yeni yatırım" dışındaki diğer tüm yatırımlar (modernizasyon, ürün çeşitlendirmesi, entegrasyon ) da girer ve bu yatırımlarla ilgili olarak verilen Teşvik Belgelerinde "Vergi İndirimi" teşviki varsa, indirimli kurumlar vergisi ve/veya gelir vergisi uygulamasından yararlanılır. Gerek modernizasyon, gerek ürün çeşitlendirmesi, gerekse entegrasyon yatırımlarında, bu yatırımlardan elde edilen gelirler diğer gelirlerden ayrıştırılamıyorsa da, indirimin uygulanacağı kazanç belirlenirken, yukarıda değinildiği ve 8 Nisan 2010 tarihli yazımızda ayrıntılı olarak açıklandığı gibi, tevsi yatırımlarda yapılan işlemler bu yatırımlarda da yapılır.

Tüm bu hususların da açıklanacağı ve uygulamaya yön verecek tebliğ düzenlemesinin bir an önce yapılması bir zorunluluktur.