Finansman maliyetinizin hepsini gider yazamayacaksınız
Şirket'inizin finansmanında kullanılan ve özkaynaklarınız toplamını aşan yabancı kaynaklara (yurtiçi veya yurtdışı kullanılan her türlü krediler/borçlanmalar, vadeli mal alımları vb,) ilişkin oluşan ve yatırım maliyetine eklenmeyen finansman giderlerinin yüzde 10'una kadar olan bölümünun kurumlar vergisi hesabında gider olarak kabul edilmeyeceğine dair, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun kabul edilmeyen giderler maddesine ilave yapan 15 Haziran 2012 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 6322 sayılı Kanun'un 37'inci maddesi 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girecektir. Söz konusu maddenin tam metni aşağıda yer almaktadır.
1 Ocak 2013'te yürürlüğe girecek kanun maddesi;
"MADDE 37 - 5520 sayılı Kanun'un 11' inci maddesinin birinci fıkrasına aşağıdaki bent eklenmiştir.
"i) Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Bakanlar Kurulu'nca kararlaştırılan kısmı. Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Bakanlar Kurulu, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir."
Bu kanun maddesi finansman gider kısıtlamasının genel esaslarını belirlemekle beraber, uygulamanın nasıl olacağı konusunda birçok tereddütler bulunmaktadır. Bu kapsamda uygulamanın ve dolayısıyla gider kabul edilmeyecek finansman gideri tutarının hesaplamasının nasıl olacağı konusunu Maliye Bakanlığı tarafından yayınlanacak bir tebliğ ile netleştirmesi beklenmektedir.
Geçmişte kısa bir süre finansman gider kısıtlaması uygulaması yapılmış, çok sayıda ihtilafa sebep olunmuş, daha sonra uygulamaya son verilmiştir. Geçmişte yaşananlardan hareketle karşılaşılması muhtemel sorunları özetlemeye çalıştık.
Finansman gider kısıtlaması konusunda cevap bekleyen konular ve buna ilişkin açıklamalarımız aşağıda özetlenmiştir.
1 Ocak 2013 öncesinde kullanılan finansmanlar
Bu kanun maddesi yürürlüğe girmeden önce kullanılan yabancı kaynakların kısıtlama kapsamına girip girmeyeceği yönünde kanun maddesinde bir hüküm yoktur. Benzer şekilde 1998 yılından önce uygulanan finansman gideri kısıtlamasında, Mali idare yabancı kaynağın kullanım tarihine bakılmaksızın kısıtlama uygulanacak şeklinde tebliğ ile düzenleme getirmiş, ancak Danıştay tarafından bu tebliğdeki düzenleme iptal edilmişti. Bu kez düzenleme yapılırken geçmişte yaşanan uyuşmazlıklarla ilgili yargı kararlarının dikkate alınacağını umuyoruz.
Özkaynak ve yabancı kaynak tutarının tespiti
Kanun maddesinde, hangi tarihteki yabancı kaynak tutarının esas alınacağı ve/veya yıl içerisinde kullanılıp kapatılan borçlanmaların dahil edilip edilmeyeceği konularında bir düzenleme bulunmamaktadır.
Finansman gideri kısıtlamasının, örtülü sermaye hesaplamasına benzer şekilde, dönem içerisinde yabancı kaynakların en yüksek tutarı ile işletmenin dönem başındaki özsermayesi arasındaki kısma uygulanması gerektiği kanaatindeyiz.
Aynı zamanda işletmede örtülü sermayeye isabet eden finansman gideri bulunması durumunda
Örtülü sermaye nedeniyle kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınan finansman gideri olması durumunda hesaplamanın hangi sırayla ve nasıl yapılacağı konusunda bir düzenleme yoktur.
İlk aşamada örtülü sermaye hesaplaması yapılacak ve örtülü sermayeye isabet eden finansman gideri tespit edilecek, sonrasında örtülü sermaye isabet eden finansman gideri düşülerek finansman gideri kısıtlaması uygulanması gerektiği kanaatindeyiz.
Netleştirme yapılabilmeli
Finansman gelirleri olması durumunda finansman giderleri ile netleştirmenin yapılıp yapılmayacağı konusunda kanun metninde bir düzenleme yoktur. 1998 yılından önce uygulanan finansman gideri kısıtlamasında netleştirme konusu (maliyenin izin vermemesi nedeniyle) yargıya taşınmış, Danıştay VDDGK kararı ve Danıştay 3. Dairesi birbirine zıt kararlar vermiştir.
Vadeli mal alımı
Vadeli mal alımlarında ayrıca gösterilmeyen vade farkı tutarlarının kapsama dahil edilip edilmeyeceği konusunda bir düzenleme yoktur. Benzer şekilde 1998 yılından önce uygulanan finansman gideri kısıtlamasında, Mali idare belge üzerinde ayrıca gösterilmeyen vade farkının ayrıştırılıp kısıtlamaya tabi tutulacağına ilişkin tebliğ ile getirilen düzenleme Danıştay tarafından iptal edilmiştir. Belgelerde ayrıca gösterilmeyen finansman giderlerinin kısıtlama kapsamında olmaması gerektiği kanaatindeyiz.
Yüklenilen KDV'nin indirimi
Finansman gider kısıtlaması uygulaması sonucu kabul edilmeyen finansman giderine ait yüklenilen KDV'nin düzeltilmesi konusu gündeme gelmektedir. Benzer şekilde 1998 yılından önce uygulanan finansman gideri kısıtlamasında, Mali idare KDV Kanunu'nun indirime ilişkin 29'uncu maddesinde yer alan yetkisini kullanarak KDV Kanunu 30'uncu madde kapsamında işlem yapılmayarak kabul edilmeyen finansman giderine ait KDV'nin düzeltilmesine gerek olmadığını belirtmiştir. Yeni uygulamada da aynı şekilde bir düzenleme beklemekteyiz.
Üretilen mamul ve/veya ticari mal maliyetine eklenen finansman giderlerinin durumu
Mamul veya ticari mal maliyetine yüklenilen ve stoklarda ne kadar tutarının kaldığının tespit edilemeyen finansman giderlerinde gider kısıtlaması hesabının yapılmasında tereddütler oluşabilir. Bu kapsamda mükelleflerin finansman giderlerini de takip edebilecek bir sistem kurulmasını önermekteyiz.