Finansal tabloların hazırlanmasında ilave olarak uygulanacak hususlar

31 Mart tarihli DÜNYA gazetesinde yayımlanan yazımızda “bağımsız denetimin kapsamının genişletilmesi”ne ilişkin düzenlemeye ve açıklamalarımıza yer verilmişti. 7 Nisan 2016 tarihli DÜNYA gazetesinde yayımlanan yazımızda ise, bağımsız denetime tabi olanların düzenlemek zorunda oldukları finansal tabloları “hangi muhasebe standartlarına göre hazırlayacakları” irdelenmiş ve TMS uygulamak zorunda olanlar tek tek sayılmış, bunların dışında kalan ve bağımsız denetim yaptırmak zorunluluğunda olan diğer kurum, kuruluş ve işletmelerin ise 1 sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) ve ekindeki Tek Düzen Hesap Planını uygulayacakları açıklanmıştı. 

Keza, anılan yazımızda, TMS uygulamak zorunda olmayıp, MSUGT uygulayan bağımsız denetime tabi kurum ve kuruluşların MSUGT uygularken, KGK tarafından alınan ve 30 Aralık 2014 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan Kararda belirtilen “ilave hususlara da uymak zorunda oldukları” ifade edilmiş ve bu hususların neler olduğunun bu haftaki yazımızda ele alınacağı duyurulmuştu. Aşağıda, anılan konuya ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir:

Hazırlanacak finansal tablolar 

Aşağıda belirtilen finansal tablolar dipnotlarıyla birlikte hazırlanır ve bunlara 700 kodlu Bağımsız Denetim Standartları çerçevesinde denetçi görüşü verilir:

- Bilanço 

- Gelir tablosu 

- Nakit akış tablosu 

- Özkaynak değişim tablosu 

Reeskont işlemleri

Reeskont işlemleri ihtiyari olup herhangi bir alacak (veya borç) hesap grubunun reeskonta tabi tutulması durumunda buna karşılık gelen borç (veya alacak) hesap grubu da reeskonta tabi tutulur. 

Amortismanlar ve itfa payları

Maddi-maddi olmayan duran varlıklar ile özel tükenmeye tabi varlıklar için amortisman, itfa payı, vb. ayrılır. 

Karşılıklar ve kıdem tazminatı

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri'nde (MSUGT) değer düşüklüğü (karşılıklar dahil) hesaplanması öngörülmeyen varlıklar için değer düşüklüğü hesaplaması ihtiyaridir. 

İlgili bulunduğu hesap dönemi sonu itibarıyla şirketlerin kıdem tazminatı yükümlülükleri tahmin edilir ve bu tahmin nedeniyle cari dönemde ortaya çıkan kıdem tazminatı yükümlülük artışları hesaplanarak giderleştirilir. Kıdem tazminatı yükümlülüğünü ilk defa finansal tablolarına yansıtacak şirketler, bu yükümlülüğün doğduğu hesap döneminden önceki dönemlere ilişkin kıdem tazminatı tutarlarını 10 yılı geçmemek üzere eşit taksitlerle finansal tablolarına yansıtır. Tahmin edilen kıdem tazminatı toplam tutarı ile bu tutarın finansal tablolara yansıtılmayan kısmı dipnotlarda açıklanır. Finansal tablolara yansıtılan bu tutarlar gelir tablosuyla ilişkilendirilmeden geçmiş yıllar kârları/zararları altında gösterilir. Tahmin yöntemi dipnotlarda açıklanır.

Konsolide finansal tablolar

Konsolide finansal tabloların hazırlanması ihtiyaridir. Bağlı ortaklıkların tam konsolidasyon, iştiraklerle iş ortaklıklarının ise özkaynak yöntemiyle konsolide edildiği finansal tablolar “konsolide finansal tablolar”dır. Konsolide finansal tabloların hazırlanması halinde, konsolidasyon işlemleri TMS’lere göre yapılır. 

İlk kez konsolidasyon yapacak şirketler; bağlı ortaklıklarının ilk edinme tarihlerine yönelik işlemlerde, TFRS 3’ün bağlı ortaklıkların varlık ve borçlarının ölçüm ve değerlemesine ilişkin hükümlerini uygulamayabilirler. Bu durumda, bağlı ortaklıkların ilk edinme tarihindeki varlıkları ve borçları, kendi finansal tablolarında yer alan defter değerleri üzerinden konsolide finansal tablolara alınır. Ayrıca, kontrol gücü olmayan payların (azınlık paylarının) ve şerefiyenin ilk edinim tarihindeki ölçümünde bağlı ortaklıkların kendi finansal tablolarına göre hesaplanan net aktif değeri esas alınır. Benzer şekilde iştirak ve iş ortaklıklarının varlık ve borçları, ilk edinim tarihinde yeniden değerlemeye tabi tutulmayabilir. Bu durumda iştirak ve iş ortaklıklarının takip eden dönemlerdeki defter değeri hesaplamalarında ilk edinim tarihindeki yeniden değerlemeden kaynaklanan artış ya da azalışlar dikkate alınmaz. Bu tercihler dipnotlarda açıklanır. 

Konsolide finansal tabloların hazırlanması durumunda, kontrol gücüne ve önemli etkiye sahip olunmayan şirketler ile iş ortaklığı dışındaki yatırımlar, MSUGT uyarınca hisse senedi ya da bağlı menkul kıymet olarak değerlendirilerek finansal tablolarda gösterilir. 

Bu maddede geçen bağlı ortaklık, iştirak ve iş ortaklığı kavramları TMS’lerdeki anlamlarıyla kullanılmıştır. 

Birleşmeler

Ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin muhasebeleştirilmesinde 21/7/2013 tarihli ve 28714 sayılı Resmi Gazete’de kurum tarafından yayımlanan kurul kararının 1 No’lu ekinde yer alan ilke kararı uygulanır. 

Finansal tabloların karşılaştırılmalı sunulması

Hazırlanması gereken finansal tabloların önceki dönemle karşılaştırmalı sunulması esas olup, karşılaştırmalı sunulacak önceki dönem bilançosu bu düzenlemede yer verilen hükümler çerçevesinde düzeltilir; diğer tabloların düzeltilmesi ise ihtiyaridir. 

Karşılaştırmalı tablolar arasındaki farklı politika ve uygulamalar dipnotlarda açıklanır. 

Karşılaştırmalı olarak sunulan önceki dönem finansal tablolarının konsolide finansal tabloları içermesi zorunlu değildir. 

Diğer hususlar

Bu düzenlemede MSUGT'tan farklı olarak yer verilen hükümlerin ve MSUGT'ta belirleme yapılmayan hususların uygulanmasında (işlem, hesaplama ve tahminlerde) TMS hükümlerinin kullanılması önerilmekle birlikte, ilgili diğer mevzuatın kullanılması bu düzenlemeye aykırılık teşkil etmez. Kullanılan mevzuat dipnotlarda açıklanır. Mahiyeti itibarıyla benzer ve ilişkili kalemler için tercih edilen uygulamada tutarlılık esastır.