Faturası izleyen yılda gelen ciro primleri hangi yılda dikkate alınacak?

Değerli DÜNYA okurları,

Önümüzdeki günlerde kurumlar vergisi yükümlüleri için yıllık beyanname verme dönemi başlıyor. Bu nedenle, bu makalede kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi sırasında dikkat edilmesi gereken bir konudan bahsetmekte yarar görüyorum. Faturası izleyen yılda gelen ciro primlerinin hangi yılda dikkate alınacağı konusu.

Bayilere çeşitli adlarla ödenen primler

Bayilere veya dağıtımcı firmalara değişik adlarla çeşitli primler ödenmektedir. Bu primlerin ilgili yılda faturalanması halinde gelir/gider yazma zamanı konusunda bir sorun yaşanmamaktadır.

Karşılıklı mutabakatların tamamlanmaması veya başka nedenlerle prim tutarının ilgili yılın sonuna kadar hesaplanamaması veya kesinleşmemesi durumunda fatura izleyen yılda düzenlenebilmektedir. Böyle durumlarda ise söz konusu tutarların hangi dönemde gelir/gider yazılması gerektiği konusunda tereddüt bulunmaktadır.

Görüş ve yasal dayanaklar

Ticari kazancın tespitinde tahakkuk esası geçerlidir. Vergi kanunlarımızda açık bir tahakkuk tanımı bulunmamakla beraber tahakkuk, gelir veya giderin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmesi olarak tanımlanmaktadır. Mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmeyen gelirler elde edilmiş sayılmamakta, giderler ise yapılmış kabul edilmemektedir. Bu tanım doğrultusunda alacak ve borcun kesin olarak hesaplanabildiği ve hukuken talep edilebilir hale geldiği tarihte tahakkuk gerçekleşmiş sayılmaktadır.

Konuya ilişkin DİBGK kararı

Tahakkuk esasından ne anlaşılması gerektiği konusunda bugüne kadar en ayrıntılı değerlendirme 22.12.2004 tarihli ve E:2004/1 K:2004/1 sayılı Danıştay İçtihadı Birleştirme Genel Kurul (DİBGKK) kararında yer almakta olup, bu kararda yer alan açıklamalardan bir bölümü aşağıdaki gibidir:

"Genel kabul gören tanıma göre tahakkuk, gelirin ve giderin mahiyetinin ve miktarının kesinleşmesi ve kişiselleşmesiyle birlikte, hukuken istenebilir duruma gelmeyi sağlayan işlemin ve olayın gerçekleşmesidir.

Mahiyeti ve tutarı itibariyle kesinleşme, taraflar arasında mevcut ticari ilişkide edimlerin eksiksiz yerine getirilmesi suretiyle karşılıklı mutabakatla belirlenen bedele hak kazanılması ve bu bedelin belirginleşerek kesinleşmesini ifade eder. Alacak ve borcun, alacaklısının ve borçlusunun kimliğinin tespiti kişiselleşmesini, muhatap tarafından istenebileceği safhaya gelmesi de borcun veya alacağın hukuken istenebilirliğini ifade etmektedir. Bu tanıma göre, gelirin tahsil edilmiş veya giderlerin ödenmiş veya ödenmemiş olmasının tahakkuk esasına etkisi bulunmamaktadır. Mahiyeti ve tutarı itibariyle kesinleşmiş, kişiselleşmiş bir alacak veya borç taraflar arasında varılan mutabakatla kararlaştırılmış, ancak ödeme dönemleri (vade) nedeniyle henüz ifa edilebilir safhaya gelmemiş olabilir. Yani alacağın tahsilinin talep edilmesi belli bir vadeye bağlanmış olabilir. Vade, bir kredinin ne zaman geri ödeneceği veya ne kadar süre kullanılacağına ilişkin olarak kredi kullandırılmadan önce tespit edilen tarihtir. Yani kredilerin kullanıldıktan belli bir süre sonra vadesinde ödenmesi gerekir. Vadeye bağlanan bir borç veya alınacak ilişkisinde, borcun veya alacağın doğumu için tüm muameleler tekemmül etmiş ancak borcun ödenmesi için belli vade öngörülmüştür.  Dolayısıyla ifa zamanı vadeye bağlanan alacak borçların tamamı bu niteliği kazandıkları andan itibaren gerek özel hukuk, gerekse vergi hukuku açısından tahakkuk etmiş sayılır.

Kredi işlemlerinde de kredinin alınmasından itibaren her geçen gün için bankanın faiz alacağı tahakkuk etmiştir. Ancak bu borç vadesinde ifa edilecektir. Bu kredi ilişkisinde krediyi veren kuruluşunun tahsilât için borcun vadesinin bekliyor olması, bahse konu alacağın anapara ve faizinin henüz tahakkuk etmediği anlamına gelmez. Nitekim kredi sözleşmesindeki şartlar gereği, kredinin ve buna ilişkin faizin vadesinden önce talep edilebileceği ve talep tarihine kadar işlemiş faizinin tahsil edilebileceği açıktır.

…

Banka ve finans kurumlarından alınıp kullanıldığı yılın gelirinin oluşmasına da katkıda bulunan kredilerin, dayanağı sözleşmelerin cari yılı kapsayacak şekilde yapılarak, bu dönemde kullanıldığı süre ve faiz oranına göre kesin olarak belli ve ilgili banka veya finans kuruluşuna karşı borçlanılmış olan faiz giderinin mahiyet ve tutar olarak kesinleşmiş ve hukuken istenebilir hale gelmiş olması sebebiyle Kurumlar ve Gelir Vergisi Kanunu ile Vergi Usul Kanunun vergilendirme ilkeleri doğrultusunda cari yıl kurum kazancının tespitinde gider olarak yazılması gerekmektedir."

Konuya ilişkin bir Danıştay kararı

23.06.2004 tarihli Danıştay kararı da,  yargının tahakkuk esasına yaklaşımını göstermek açısından önemlidir.

"Uyuşmazlık, davacı kurumun sözleşmelerden doğan alacağı niteliğinde olan lisans devir bedelleri ile royalty bedellerinin gelir yazılıp yazılmayacağına ilişkindir.

…

Türk vergi sisteminde ticari kazançta tahakkuk esası geçerlidir. Tahakkuk gelirin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmesidir. Bunun için geliri doğuran muamelenin eksiksiz olarak tekemmül etmiş olması gereklidir.

Olayda, davacı kurum, elinde bulundurduğu …… markasını lisans devir sözleşmeleri ile devretmiştir. Bunun karşılığında ise franchise bedeli olarak 20.000$ ve aylık hâsılatlar üzerinden % 5 royalty bedeli almaya hak kazanmıştır. Sözleşmelerin yapılarak markanın kullanılmaya başlanması ile davacı yönünden sözleşmede yazılı bedeller talep edilebilir hale gelmiştir. Bu bedellerin tahsil edilip edilmemesi önem arz etmemektedir. Sözleşmede yazılı bedellerin tahsil edilmemesi veya tahsilinden vazgeçilmesi halinde ise Vergi Usul Kanunu'nun 322, 323 ve 324. maddelerine göre işlem yapılacağı tabiidir.

Bu durumda, sözleşmelerde yazılı tutarlar davacı yönünden tahakkuk ettiğinden ve ticari kazançta tahakkuk esası cari olduğundan, ilgili dönem için tahakkuk eden franchise ve royalty bedellerinin gelir yazılması gerekmektedir, ihbarnamelerin tebliğinden sonra yapılan ek protokoller ile bu bedellerden vazgeçilmesi de bu durumu değiştirmemektedir. …"

Yukarıda yer alan yargı kararlarında yer alan bizim de katıldığımız gerekçeler çerçevesinde, dönem sonu itibariyle mahiyet ve tutar olarak kesinleşmiş ve hukuken istenebilir hale gelmiş bir prim söz konusu ise, kesinleşen bir gider/gelir olarak ilgili olduğu dönemin kazancının tespitinde dikkate alınmalıdır. Faturanın kesilme tarihi tahakkuk açısından önem arz etmemektedir. Ancak tahakkuk yıl sonu itibariyle gerçekleşmişse, katma değer vergisi açısından da bu tarih itibariyle vergiyi doğuran olayın meydana geldiğine dikkat edilmelidir.

Yılsonu primleri konusunda önceden yapılmış bir sözleşme olsun veya olmasın, geçmiş hesap dönemi verilerinden hareketle tutarı tespit edilse dahi, yılsonu itibariyle tutarı kendiliğinden kesinleşmeyen, tarafların karşılıklı anlaşmaları ile tutarı belirlenen ve kesinleştirilen primlerin, olay bazında incelenmesi ve primin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştirildiği tarihin belirlenerek bu tarih itibariyle tahakkuk ettiğinin kabul edilmesi gerekir.

Sonuç

1. Dönem sonu itibariyle mahiyet ve tutar olarak kesinleşmiş ve hukuken istenebilir hale gelmiş bir prim söz konusu ise, kesinleşen bir gider/gelir olarak ilgili olduğu dönemin kazancının tespitinde dikkate alınmalıdır. Faturanın kesilme tarihi tahakkuk açısından önem arz taşımamaktadır.

2. Tahakkuk yıl sonu itibariyle gerçekleşmişse, katma değer vergisi açısından bu tarih itibariyle vergiyi doğuran olayın meydana geldiğine dikkat edilmelidir.

3. Yıl sonu primleri konusunda önceden yapılmış bir sözleşme olsun veya olmasın, geçmiş hesap dönemi verilerinden hareketle tutarı tespit edilse dahi, yı sonu itibariyle tutarı kendiliğinden kesinleşmeyen, tarafların sonraki yıl karşılıklı anlaşmaları ile tutarı belirlenen ve kesinleştirilen primlerin, olay bazında incelenerek, primin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştirildiği tarih itibariyle tahakkuk ettiğinin kabul edilmesi gerekir. Bu durumda KDV faturanın düzenlendiği izleyen yılda beyan edilir, ancak, bu fatura ödeyen açısından önceki yılın gideri, tahsil eden açısından da önceki yılın geliri olarak dikkate alınmalıdır. Fatura yeni yılda düzenlendiği için bu tutar yeni yıla kaydedilecek, kurumlar vergisi açısından gelir/gider olarak beyannamede dikkate alınabilecektir.