Elektronik para ve ödeme hizmetlerinin vergilendirilmesi
YUSUF CEMIL ŞAHBAZ - Vergi Müfettiş Yardımcısı
Ticaret mal ve hizmetlerin kar elde etme isteği ile alım ve satımıdır. Elektronik ticaret ise en genel tanımıyla ticaretin internet ortamında yapılmasıdır. E-ticaret değişik kurumlarca farklı şekillerde tanımlanmıştır. Dünya Ticaret Örgütü (WTO) e-ticareti mal ve hizmetlerin üretim, reklam, satış ve dağıtımlarının telekomünikasyon ağları üzerinden yapılması olarak tanımlamıştır. 6563 sayılı Elektronik Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanunu’nun 2’nci maddesine göre ise e-ticaret, fiziki olarak karşı karşıya gelmeksizin, elektronik ortamda gerçekleştirilen çevrim içi iktisadi ve ticari her türlü faaliyettir.
1990’lı yıllardan itibaren bilgisayar kullanımı yaygınlaşmaya başlamıştır. 20. yüzyılın sonlarına doğru bilgisayar ile birlikte internet kullanımı iş hayatında önem kazanmıştır. 2000’li yıllarda ise internet teknolojisinin hızla gelişmesi, iletişim ve bilgi teknolojisinin yaygınlaşması elektronik ticaretin gelişmesini sağlamıştır. Bankalararası Kart Merkezi (BKM) verilerine göre 2016’da internet üzerinden 306.8 milyon adet işlem yapılmıştır. Yine aynı yılda toplam işlem hacmi ise 68.8 milyar TL’ye ulaşmıştır. Araştırma şirketi e-Marketer’in dünya çapında yaptığı araştırmalara dayanarak yayınladığı rapora göre, e-ticaret hacmi dünya çapında 2016’da 1 trilyon 900 milyar dolara ulaşmıştır. E-ticaretin gelişmesi ile birlikte klasik ticarette kullanılan nakit ödeme sistemi yerini yeni ödeme sistemlerine bırakmaya başlamıştır.
E-ticaretin çok hızlı büyümesi ve yeni ödeme sistemlerinin ortaya çıkması bu sektörün hukuksal ve vergisel zemininin oluşturulması ihtiyacını doğurmuştur. Bu ihtiyaca binaen 6493 sayılı Ödeme ve Menkul Kıymet Mutabakat Sistemleri, Ödeme Hizmetleri ve Elektronik Para Kuruluşları Hakkında Kanun 27.06.2013 tarihinde yürürlüğe girmiştir. 11.03.2017 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanan ve 01.04.2017 tarihinden itibaren yürürlüğe girecek olan, Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından hazırlanan 91 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliği ile de BDDK’dan alınan izin ile faaliyet gösteren elektronik para ve ödeme kuruluşları ile bunların şube ve temsilcilerinin vergilendirilmesi düzenlenmiştir.
6493 sayılı Kanun’un 3’üncü maddesine göre ödeme kuruluşu, ödeme hizmeti sağlamak ve gerçekleştirmek üzere kanun kapsamında yetkilendirilen tüzel kişidir. Elektronik Para Kuruluşu ise kanun kapsamında elektronik para ihraç etme yetkisi verilen tüzel kişi olarak ifade edilmiştir.
Peki Bitcoin bu kanun kapsamına dahil midir? Bitcoin herhangi bir resmi veya özel kuruluş ya da merkez bankası tarafından ihraç edilmeyen sanal para birimidir. Bitcoin, mevcut yapısı gereğince bir kişi veya bir kurum tarafından değil, sisteme üye olan kullanıcılar tarafından kullanılmaktadır. Bireyler ülkelerin tedavüldeki para birimleriyle Bitcoin satın alabilir veya kendileri oluşturabilirler. Bitcoin 6493 sayılı Kanun’a göre elektronik para olarak kabul edilmemektedir. Dolayısıyla bu kanunun denetim ve gözetimine tabi bulunmamaktadır.
91 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliği’nde yukarıda ismi geçen kurumların verdiği hizmetler bankerlerin vermiş olduğu hizmet olarak kabul edilmiştir. 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu’nun 28’inci maddesinin ikinci fıkrasında bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paraların banka muameleleri vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
3065 sayılı KDVK’nın 17’nci maddesinin 4 numaralı fıkrasının e bendi hükmüne göre Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi kapsamına giren işlemler KDV’den istisna edilmiştir. 3065 sayılı Kanunun İndirilemeyecek KDV başlıklı 30’uncu maddesinin birinci fıkrasının a bendinde, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği hüküm altına alınmıştır. Bu bent hükmüne göre istisna edilen işlemler nedeniyle yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktır. Ayrıca mezkûr kanunun 58’nci maddesi hükmüne göre mükellefçe indirilebilecek KDV, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez. Bu maddenin mefh umu muhalif-i (Zıt Kanıtı) gereğince mükellefçe indirilemeyecek KDV gider olarak dikkate alınabilir.
Dolayısıyla 17/4-e ve 30/1-a maddeleri uyarınca indirim konusu yapılamayan bu tutarlar 58’inci madde gereği gider olarak dikkate alınabilecektir. Dolayısıyla 91 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliği’nde belirtilen kurumların verdiği hizmetler BSMV’nin kapsamına girdiği için bu işlemler üzerinden KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Bu düzenlemeyle birlikte e-ticarete aracılık etmek üzere kurulan elektronik para ve ödeme kuruluşlarının daha önce lehe aldıkları komisyon ve ücretler için KDV’li fatura kesip kesmeyecekleri konusunda yaşamış oldukları belirsizlik de giderilmiştir.