Dövizli sözleşmelerin Türk Lirası’na çevrilmesinde damga vergisi üzerine

Dr. Numan Emre ERGİN - Yeminli Mali Müşavir

13.09.2018 tarih ve 30534 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Türk Parası Kıymetini Koruma Hakkında 32 Sayılı Kararda Değişiklik Yapılmasına Dair 85 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 32 sayılı Karar’ın “Döviz” başlıklı 4. maddesine “Türkiye’de yerleşik kişilerin, bakanlıkça belirlenen haller dışında, kendi aralarındaki menkul ve gayrimenkul alım satım, taşıt ve finansal kiralama dahil her türlü menkul ve gayrimenkul kiralama, leasing ile iş, hizmet ve eser sözleşmelerinde sözleşme bedeli ve bu sözleşmelerden kaynaklanan diğer ödeme yükümlülükleri döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak kararlaştırılamaz.” bendi eklenmiş; ayrıca 32 sayılı Karar’a eklenen geçici 8. madde ile bu düzenlemenin yürürlük tarihinden itibaren 30 gün içinde (13.10.2018 tarihine kadar), yukarıda belirtilen ve daha önce akdedilmiş yürürlükteki sözleşmelerdeki döviz cinsinden kararlaştırılmış bedellerin, Bakanlıkça belirlenen haller dışında, Türk Lirası olarak taraflarca yeniden belirleneceği belirtilmişti.

Hazine ve Maliye Bakanlığı, 06.10.2018 tarih ve 30557 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2018-32/51 no.lu Tebliğ ve 16.11.2018 tarih ve 30597 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2018-32/52 no.lu Tebliğ ile döviz veya Türk Lirası cinsinden düzenlenecek sözleşmelerin kapsamına ilişkin açıklamalar yapmıştır. Bakanlık, 22.11.2018 tarih ve 22 sayılı Damga Vergisi Sirküleri’nde ise döviz cinsinden kararlaştırılmış sözleşmelerdeki bedellerin Türk Lirası olarak yeniden belirlenmesine ilişkin düzenlenen kâğıtlarda damga vergisi uygulamasına dair açıklamalar yapmıştır.

Sirkülerde; 85 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı kapsamında döviz cinsinden düzenlenmiş olan sözleşmelerin bedellerinin Türk Lirası (TL) olarak yeniden belirlenmesine ilişkin düzenlenen kâğıtların;

- Sözleşmelerin diğer maddelerinde (taraf, süre uzatımı, yeni iş ilavesi vb.) bir değişiklik yapılmaksızın münhasıran bedele ilişkin düzenleme yapılması,

- Yapılacak değişiklik sonrası Türk Lirası cinsinden belirlenecek toplam bedelin, ilk sözleşmede yer alan döviz cinsinden bedel ile değişikliğe ilişkin kâğıdın düzenlendiği tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası’nca ilan edilen cari döviz satış kurunun çarpımı suretiyle bulunacak tutarı geçmemesi,

- İlk sözleşmeye atıf yapılmış olması,

şartlarını birlikte taşıması halinde, söz konusu değişikliğe ilişkin kağıtlardan ayrıca damga vergisi aranılmayacağı; sözleşme bedelinin Türk Lirası’na uyarlanmasına yönelik düzenlenen kâğıdın, yabancı para ile düzenlenen sözleşmenin diğer maddelerinde bir değişiklik yapılmaksızın, düzenlendiği tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz satış kurlarına göre hesaplanacak tutardan daha yüksek bir bedel içermesi durumunda, ilk sözleşmedeki damga vergisinin azami tutardan ödenmemiş olması kaydıyla, artan tutar üzerinden damga vergisine tabi tutulması gerektiği belirtilmiştir.

Söz konusu sirküler ile dövizli sözleşmelerin TL’ye çevrilmesinde gündeme gelen ek damga vergisi tartışmasına pratik bir çözüm getirilmiştir. Peki, bu çözüm ne kadar hukukidir?

Damga Vergisi Kanunu’nun 14’üncü maddesinin birinci fıkrasında, kağıtların damga vergisinin bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınacağı, şu kadar ki her bir kağıt için hesaplanacak vergi tutarının (1) sayılı tabloda yer alan sınırlamalar saklı kalmak üzere 800 bin Yeni Türk Lirası’nı (62 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile 1/1/2018 tarihinden itibaren 2.135.949,30 TL) aşamayacağı, ikinci fıkrasında, belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin değiştirilmesi halinde artan miktarın aynı nispette vergiye tabi olacağı, birinci fıkraya göre azami tutardan vergi alınan mukavelenamelerin, diğer hükümlerinde değişiklik olmaksızın sadece bedelinin artması durumunda, artan bedele ilişkin bu hükmün uygulanmayacağı hüküm altına alınmıştır. Ayrıca 35 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği’nin 4’üncü maddesinde, vergiye tabi kağıdın yabancı para cinsinden düzenlenmesi halinde damga vergisinin, kağıt üzerinde yer alan dövizin kağıdın düzenlendiği tarihteki T.C. Merkez Bankası’nca tespit ve ilan olunan cari döviz satış kuruna göre bulunacak Türk Lirası karşılığı üzerinden hesaplanacağı düzenlenmiştir.

85 no.lu Cumhurbaşkanlığı Kararı uyarınca dövizli sözleşmelerin TL’ye çevrilmesinde, çevrim kurunun sözleşmenin ilk imzalandığı tarihteki TCMB döviz satış kurundan fazla olması halinde, sözleşmede değişikliğin yapıldığı tarihte (ilk sözleşmeye ait damga vergisi tavan üzerinden ödenmemişse) ek bir damga vergisi mükellefiyeti söz konusu olmaktadır. Mükellefleri sözleşme güncellemesine zorlayan bir mevzuat değişikliği nedeniyle ilave bir damga vergisi maliyetine sebep olunması hakkaniyetli bir durum olmadığından Bakanlığın Sirküler ile yaptığı “düzenleme” pratik açıdan isabetli olmakla birlikte hukuki açıdan tartışmalıdır.

Anayasa’nın 73. maddesinde “Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Cumhurbaşkanına verilebilir.” hükmü yer almaktadır.

Sirküler, dövizli sözleşmelerin TL’ye çevrilmesinde belli şartların sağlanması halinde damga vergisi istisnası içeren düzenlemeler içermektedir. Anayasanın yukarıda yer alan hükmü uyarınca bu düzenlemenin bir kanun maddesi ile yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, TL’ye dönüştürülen dövizli sözleşmelerdeki damga vergisi düzenlemesinin Damga Vergisi Kanunu’na eklenecek bir geçici madde ile yapılması daha uygun olurdu. Söz konusu sirkülerin yetki bakımından hukuka aykırılığı iddia edilebilir.

İkinci olarak, sirkülerde sözleşme değişikliğinin yapıldığı tarihteki TCMB tarafından ilan edilen döviz satış kuru üzerinden TL’ye çevrilen sözleşmelerden damga vergisi aranılmayacağı belirtilmiş, bu kurun üzerindeki bir kurdan çevrilen sözleşmelerden ise artan tutar (değişikliğin yapıldığı tarihteki kurdan hesaplanan damga vergisi matrahı ile ilk sözleşme tarihindeki kurdan hesaplanan damga vergisi matrahı arasındaki fark) üzerinden damga vergisi aranılacağı belirtilmiş olup bu durum hakkaniyetli olmadığı gibi Anayasa’nın eşitlik ilkesine de aykırıdır. Bu tür sözleşmelerde, sözleşme değişiklik tarihinde TCMB’nin ilan ettiği kuru aşan kısma isabet eden tutar üzerinden damga vergisi aranılmalıdır. Örneğin, 1000 ABD Doları üzerinden yapılmış bir sözleşme, 14.09.2018 tarihinde TL’ye 1 Dolar = 7 TL üzerinden çevrilecekse ve bu tarihte TCMB’nin ilan ettiği döviz satış kuru 1 Dolar = 6.3681 TL ise, [1000 X (7,00 – 6,3681)] 631,9 TL üzerinden damga vergisi hesaplanmalıdır.