Dahilde işleme belgesi kapsamında yapılması gereken ihracatın yapılamama

Bilindiği üzere, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nda öngörülen Gümrük Rejimleri arasında; anılan kanunun 108'inci maddesinde yer bulan "Dahilde İşleme Rejimi" de bulunmaktadır.

Halen yürürlükte bulunan 17/1/2005 tarihli ve 2005/8391 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki "Dahilde İşleme Rejimi Kararı" ve bu karara ilişkin olarak Dış Ticaret Müsteşarlığı'nca çıkartılan tebliğler çerçevesinde, yukarıda belirtilen kanun hükümleri de dikkate alınarak, ihraç edilecek ürünlerin elde edilmesinde kullanılan girdilerin ithalinde alınması gereken vergiler ya ertelenmekte ya da anılan ürünlerin ihracı halinde, daha önce ödenmiş olan vergiler iade edilebilmektedir. Keza, dahilde işleme izin belgesi ile yurt içinden de alım yapılabilmektedir.

Dahilde işleme rejiminin uygulamasına hayat veren ve bu uygulamadan yararlanan mükellefler için en büyük avantaj yaratan şey ise, bu şekilde gerek yurt içinden gerekse yurt dışından temin edilen mallar için, katma değer vergisi ödenmeden alım yapılabilmesidir.

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 17'nci maddesindeki yetkiye istinaden çıkarılan 16.04.2001 tarih ve 2001/2325 sayılı Kararname ile herhangi bir sektör sınırlaması olmaksızın, bütün sektörlerde dahilde işleme veya geçici kabul izin belgesi kapsamında ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin söz konusu belgelere sahip olan mükelleflere tesliminde Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-c maddesinde düzenlenen tecil-terkin sistemine göre işlem yapılması Bakanlar Kurulu'nca uygun bulunmuş ve bu düzenlemelere ilişkin olarak Maliye Bakanlığı'nca yayımlanan 83, 95 ve 98 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinde yapılan açıklamalar çerçevesinde uygulama yapıla gelmiştir. Söz konusu katma değer vergisi uygulaması, yasal bir değişiklik olmadığı takdirde 31.12.2010 tarihine kadar devam edecek ve anılan tarihte sona erecektir.

Uygulamadan yararlanacak mükellefler

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici l7'nci maddesine göre çıkarılan 16/4/2001 tarihli ve 2001/2325 sayılı Kararname uyarınca tecil-terkin sistemi çerçevesinde işlem yapılabilmesi için; alıcıların, Katma Değer Vergisi mükellefi olmaları ve Dahilde İşleme Rejimi Kararı ile bu Karar'a ilişkin Dış Ticaret Müsteşarlığı Tebliğlerine uygun "Dahilde İşleme" veya Gümrük Müsteşarlığı'nca verilen "Geçici Kabul" izin belgelerine sahip bulunmaları gerekmektedir.

Yukarıda belirtilen belgelerden herhangi birine sahip olan katma değer vergisi mükellefleri, bu belgelerde gösterilen maddeleri, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-c maddesinde hükme bağlanan tecil-terkin sisteminden yararlanarak teslim alabileceklerdir. Ancak bu kapsamda gerçekleşecek teslimler nedeniyle düzenlenecek faturalarda her bir mal türüne ilişkin katma değer vergisi hariç bedelin 2.500 TL'yi (tekstil-konfeksiyon sektöründe pamuk, yün, iplik ve kumaş dışındaki mallarda 500 TL'yi) aşması zorunludur.

Dahilde İşleme İzin Belgesi'ne sahip yükümlülere belge kapsamındaki madde ve malzemelerin tecil-terkin sistemi çerçevesinde teslimi ihtiyaridir. Başka bir deyişle, bu malların satışını yapanlar istemezlerse, tecil-terkin kapsamında satış yapmayabilirler. Ancak dahilde işleme veya geçici kabul izin belgesini haiz sektörel dış ticaret şirketlerinin imalatçı vasfını haiz olmayan ortakları ile imalatçı olup olmadığına bakılmaksızın ortakları dışındaki firmalardan ihraç edilmek üzere mal alımlarında tecil-terkin uygulaması zorunludur.

Tecil-terkin uygulaması ve satıcıların Katma Değer Vergisi beyanı

Sahibi oldukları dahilde işleme veya geçici kabul izin belgesinde yer alan malların alımlarında tecil-terkin sistemi kapsamında işlem yapılmasını isteyen mükellefler, geçici kabul veya dahilde işleme izin belgelerini satıcılara ibraz ederek, hesaplanan verginin kendilerinden tahsil edilmemesini talep edeceklerdir. Bu kapsamda işlem yapan satıcılar tarafından düzenlenecek faturada toplam bedel üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisi alıcılardan tahsil edilmeyecektir. Satıcı bu katma değer vergisini tahsil etmese de, katma değer vergisini "hesaplanan vergi" bölümünde beyan edecektir. Bu satışların beyan edildiği dönemde verilen "ödenecek katma değer vergisi" çıkması halinde, bu tutarın dahilde işleme belgesi kapsamında yapılan satışa ilişkin vergiye isabet eden kısmı tecil edilecektir. Anılan dönemde ödenecek katma değer vergisi çıkmayıp, devreden katma değer vergisi çıkması halinde, dahilde işleme belgesi kapsamında yapılan satışa ilişkin vergiye isabet eden kısmı "iade edilecek katma değer vergisi" olarak beyannamede gösterilecektir.

Alıcılar tarafından bu kapsamda alınan mallar dahilde işleme belgesi süresi içinde ihraç edildiğinde, alıcılar Yeminli Mali Müşavir raporu ile bu hususu tespit ettirecekler ve bu raporları satıcılara vereceklerdir. Satıcılar bu raporları vergi dairelerine ibraz edecekler ve bunun üzerine, tecil edilmiş vergi varsa bunlar terkin edilecek, iade edilecek vergi varsa, aranan diğer koşullara da uyulmak kaydıyla iade yapılacaktır.

İhracatın süresinde gerçekleşmemesi

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 17'inci maddesinde; "ihracatın süresi içinde gerçekleştirilmememsi halinde zamanında alınmayan verginin, vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte alıcıdan tahsil edileceği"  hükmedilmiştir. Dolayısıyla, bu düzenlemelerde öngörülen esaslara uygun olarak hareket eden satıcıların tecil edilen veya iade edilen vergisi, ihracatın şartlara uygun olarak gerçekleşmemesi halinde satıcılardan değil, alıcılardan aranacaktır.

Anılan maddedeki bu düzenleme yeterince açık ve uygulamaya yön verici nitelikte olmayıp, ihracatın gerçekleşmemsi durumunda yapılacak uygulamaya yön verici kapsamda değildir. Öte yandan, mali idare de bugüne kadar yayımlanan genel tebliğ ya da sirkülerlerde bu hususu yeterince açıklamamış ve düzenlememiştir.

Satıcı tarafından bu kapsamda yapılan teslimlerde ya ödenmesi gereken vergi çıkmış ve bu tutar tecil edilmiştir ya da iade edilmesi gereken vergi söz konusu olmuştur. İade alınması gereken vergi söz konusu ise bu verginin iade edilmesi için ihracatın gerçekleşmesi ve bu hususların alıcının düzenlettireceği Yeminli Mali Müşavirlik raporu ile tespit edilerek bu raporun ibrazı şartı arandığından henüz iade alınmış bir vergi de söz konusu değildir. Dolayısıyla, ortada henüz haksız yere iade edilen bir vergi olmadığından vergi ziyaı ya da devlet tarafından "alınması gereken" bir vergi söz konusu değildir. Doğal  olarak bu durumda, anılan işlemde alıcı tarafından satıcıya ödenmemiş olan katma değer vergisinin ihracat gerçekleşmediği için devlete ödenmesi istenemez.  Bu gibi durumlarda uygulamada, vergi dairelerince alıcılara, işlemden doğan verginin 2 nolu KDV beyannamesi ile alıcının bağlı olduğu vergi dairesine beyan edilmesi ve ödenmesi önerilmekte ve buna göre işlem yapılmaktadır.

Kanımızca, bu gibi durumlarda, alıcı tarafından vergi dairesine vergi ödenmesi yanlıştır. Yapılması gereken, alım sırasında satıcıya ödenmemiş olan verginin, ihracat için tanınan sürenin sona erdiği ay içinde satıcıya ödenmesidir. Bu şekilde davranıldığı takdirde, satıcı daha önce tahsil etmemekle birlikte, tahsil etmiş gibi "hesaplanan katma değer vergisi" olarak beyan etmiş olduğu tutarı gecikmeli de olsa tahsil etmiş olacaktır. Bu durumda, alıcı ile satıcı arasında, arada geçen süreye bağlı olarak vade farkı talep edilmesi söz konusu olabilir. Bu husus tamamen tarafların aralarında anlaşarak çözebilecekleri bir konudur. İhracat gerçekleşmediği için, satıcı, daha önce iade talep etmiş olduğu döneme ilişkin katma değer vergisi beyannamesinde düzeltme talep ederek ve vereceği bu beyannamede iade talebinden vazgeçip, anılan katma değer vergisini devreden katma değer vergisi içine dahil ederek işlem yapabilir. Ya da bu düzeltme, kendisine alıcı tarafından katma değer vergisi ödendiği dönem beyannamesinde, indirilecek katma değer vergilerine ilave edilecek katma Değer Vergisi olarak gösterilebilir ve verilecek bir dilekçe ile konu izah edilerek, daha önce iadesi talep edilen verginin iadesinden vazgeçildiği ve anılan tutarın indirim olarak dikkate alınacağı vergi dairesine bildirilebilir.

Öte yandan, ihracatın süresinde gerçekleşmemesi üzerine satıcıya ödenen katma değer vergisi, alıcı tarafından, ödendiği aya ilişkin Katma Değer Vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılabilir.  Katma Değer Vergisi'ndeki indirim mekanizmasının çalışabilmesi için bu indirimin yapılması bir gerekliliktir. Ancak, bu indirimin belgelendirilmesinde sorun yaşanmaması için, anılan katma değer vergisi ödemesinin banka aracılığıyla yapılmasında fayda vardır.

Satıcı tarafından bu kapsamda yapılan teslimlerde ödenmesi gereken vergi çıkmış ve bu tutar tecil edilmiş ise, bu takdirde satıcının vergi dairesince, anılan kanun maddesindeki sorumluluk hükmü uyarınca, alıcı takip edilebilir. Bu durumda, alıcıdan tahsil edilecek vergiye, tecil edildiği tarihten ödendiği tarihe kadar gecikme faizi uygulanabilir. Keza, Vergi Usul Kanunu'ndaki vergi ziyaı tanımına uygun bir vergi ziyaı olup olmadığı tartışmaya açık olsa da, kanımızca, madde hükmünde bu verginin vergi ziyaı cezasıyla birlikte alıcıdan alınacağı hükmedildiğinden, vergi ziyaı cezası da uygulanabilir.

Yukarıda değinilen hususlar dikkate alınarak, mali idarece, gerek vergi dairelerine gerekse mükelleflere yol gösterecek açıklamaların bir an önce yapılmasında fayda vardır.