Bir sermaye şirketi ile şahıslar arasında adi ortaklık kurulması

Adi ortaklık Borçlar Kanunu’nun 620. Maddesine göre  Adi ortaklık sözleşmesi, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşmedir.

Adi Ortaklıkların tüzel kişiliğinin bulunmamasından dolayı gelir veya kurumlar vergisi mükellefi değildirler. Ancak adi ortaklıklar katma değer ve stopaj vergisi mükellefiyeti tesis ettirmek zorundadırlar. Adi ortaklıklarda dönem sonlarından ortaya çıkan kâr veya zarar, adi ortaklığı oluşturan ortaklar tarafından adi ortaklık içindeki hisseleri oranında kendi kazançlarına dahil ederek vergilendirmek durumundadırlar.   

Adi ortaklıkların tüzel kişiliği bulunmadığını bir önceki paragrafta belirtmiştir. Buna rağmen, 01.04.2009 tarih ve 27187 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Sanayi ve Ticaret Bakanlığının “Ticaret Şirketlerinin Tüzel Kişiliği Bulunmayan Bir Ortaklık Yapısı İle İşlettikleri Ticari İşletmelerin Ticaret Sicillerine Tescili Hakkında Tebliğ” ile, iki veya daha ziyade hukuken ve iktisaden birbirinden bağımsız tüzel kişiliği haiz ticaret şirketlerinin belli bir amacı gerçekleştirmek ve kâr elde etmek için kurdukları ve müştereken yönettikleri tüzel kişiliği bulunmayan ortaklıklar aracılığıyla işletilen ticarî işletmelerin ticaret siciline tescil edilmesine olanak tanınmıştır. 

Buna göre, 

Tüzel kişiliği haiz ticaret şirketlerinin müştereken belli bir amacı gerçekleştirmek ve kâr elde etmek için kurdukları ve müştereken yönettikleri tüzel kişiliği bulunmayan ortaklıklar aracılığıyla işletilen ticarî işletmeler talep edilmesi hâlinde ticaret siciline tescil edilecektir.

Bu şekilde ticaret siciline tescili istenilen tüzel kişiliği olmayan ortaklıklar aracılığıyla işletilen ticarî işletmelerin, ticaret siciline tescilinin istenebilmesi için söz konusu ortaklığa ilişkin sözleşmenin yazılı olarak hazırlanması ve notere onaylatılması zorunludur.

Borçlar Kanunu’nun 640. Maddenin 1. Fıkrasındaki, “Ortaklık, belirsiz süre için veya ortaklardan birinin ömrü boyunca sürmek üzere kurulmuşsa,”  ve  3. Fıkrasındaki “ Sözleşmede öngörülmüş olan sürenin bitiminden sonra ortaklık, ortakların örtülü iradesiyle sürdürülürse, belirsiz süreli ortaklığa dönüşür.” İfadelerinden adi ortaklığın bir süreye bağlı olmaksızın kurulabileceği anlaşılmaktadır.  
Bunun yanında 1. Seri no lu Kurumlar Vergisi genel Tebliğinde de belirtildiği üzere, 
Kurumlar, dilerlerse Borçlar Kanununa göre adi ortaklık veya Kurumlar Vergisi Kanununa göre iş ortaklığı şeklinde ortaklıklar oluşturarak faaliyet gösterebilmektedirler.

Adi ortaklıklar, kurumlar vergisi mükellefi olmamalarına rağmen katma değer vergisi mükellefi olmaları nedeniyle ayrı defter tutabilmektedirler. Ortaklar ise dönem sonlarında ortaya çıkan kâr veya zararı, ortaklıktaki hisseleri oranında paylaşarak kendi hesaplarına dahil etmektedirler. 

İş ortaklıkları ise Kurumlar Vergisi Kanununda ayrı bir kurum olarak değerlendirilmekte ve kurumlar vergisi mükellefi olarak sayılmaktadırlar. İş ortaklıklarının faaliyetinden doğan kazanç, kurumlar vergisine tabi tutulmakta ve vergi sonrası kazanç ortakların hisselerine göre ortaklara dağıtılmaktadır. 

Kurumlar vergisi mükelleflerinin zararlarının, bu mükelleflerin ortaklarınca indirilebilmesi mümkün olmayıp aynı durum kurumlar vergisi mükellefi iş ortaklıklarının zararları için de geçerlidir.
Adi ortaklık ayrı bir defter tutacaktır. Her ortak ayrı ayrı hukuki durumuna göre beyanname verecektir. Diğer bir anlatımla Adi ortaklığı oluşturan ortaklardan Yıllık Gelir Vergisine tabi olanlar adi ortaklıkta yıl sonunda oluşan duruma göre hisselerine düşen kâr veya zararı kendi Yıllık Gelir Vergisi beyannamelerine ilave edeceklerdir. 

Bunun yanında Adi ortaklığı oluşturan ortaklardan Yıllık Kurumlar Vergisine tabi olanlar ise adi ortaklıkta yıl sonunda oluşan duruma göre hisselerine düşen kâr veya zararı kendi Yıllık Kurumlar Vergisi beyannamelerine ilave edeceklerdir. 

Bunun yanında, her ortak kendi işletmesi ile ilgili geçici vergi beyanında adi ortaklıktan gelen kârı veya zararı gelir tablosuna ilave etmek ve dolayısıyla geçici vergi beyanı ile beyan etmek zorundadır.  Yıl sonunda ise gene her ortak kendi işletmesi ile ilgili yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyanında beyan ettiği gelir tablosuna adi ortaklıktan kendi payına düşen kârı veya zararı dahil ederek beyanda bulunmak durumundadır,

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Mükellefler” başlıklı 2. Maddesinin 7. Fıkrası iş ortaklığından söz etmektedir. 

Buna göre iş ortaklığı; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 2. Maddesi ile Kurumlar Vergisi Mükellefi olarak kabul edilen, Sermaye şirketleri, Kooperatifler, İktisadi kamu kuruluşları, Yabancı devletlere, yabancı kamu idare ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, sermaye şirketi ve kooperatif  dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler,  Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmelerin, kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenler iş ortaklıklarıdır. Bunların tüzel kişiliklerinin olmaması mükellefiyetlerini etkilemez.

03.04.2007 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 1. Seri No lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği’nde de İş ortaklığı açıklanmaktadır. 

Buna göre; İş ortaklıkları;

Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinin yedinci fıkrasında iş ortaklıkları, aynı maddenin diğer fıkralarında yazılı kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenler şeklinde tanımlanmıştır. 

İş ortaklıkları kazanç paylaşımı amacıyla kurulan ortaklıklar olup ortaklar, belli bir işin birlikte yapılmasını yüklenmektedirler.

Şahıs ortaklıkları veya gerçek kişilerin Kanunun 2 nci maddesinde sayılanlarla veya Kanunun 2 nci maddesinde sayılanların kendi aralarında oluşturdukları adi ortaklıklar hakkında, istenilmesi halinde iş ortaklığı olarak kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilebilecektir. Bu durumda, mükelleflerce talep edilmesi halinde tüzel kişiliğinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın iş ortaklıkları, kurumlar vergisi mükellefi olabileceklerdir.

Kurulacak olan iş ortaklığının kurumlar vergisi mükellefi sayılabilmesi için en az aşağıdaki unsurları taşıması gerekir. 

Ortaklardan en az birisinin kurumlar vergisi mükellefi olması, 

Ortaklığın belli bir işi sonuçlandırmak üzere yazılı bir sözleşmeyle kurulması, 

İş ortaklığı konusunun belli bir iş olması, 

Birlikte yapılacak olan işin belli bir süre içinde gerçekleştirilmesinin öngörülmesi, 

İş ortaklığı ile işveren arasında bir yüklenim sözleşmesinin olması, 

Tarafların, müştereken yüklenilen işin belli bir veya birden fazla bölümünden değil, tamamından işverene karşı sorumlu olmaları, 

İşin bitiminde kazancın paylaşılması, 

Birlikte yapılması öngörülen ve müştereken yüklenilen işin bitimi ve Vergi Usul Kanununda belirtilen mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının yerine getirilmesiyle mükellefiyetin sona ermesi. 

Yukarıda belirtilen genel unsurlar dikkate alındığında, her ortağın işin belli bir bölümünün yapımını yüklendiği konsorsiyumlar iş ortaklığı tanımı dışında kalmaktadır. Bu tür ortaklıklarda (konsorsiyum) her bir ortağın yapacağı işin yüklenim sözleşmesinde açıkça belirtilmesi zorunludur. Ancak, yüklenim sözleşmesinde belirtilmemekle beraber, ortakların kendi aralarında yapacakları sözleşme ile her bir ortağın yükleneceği işin belirlenmesi ve işveren idarece de bu sözleşmenin kabulü halinde, bu tür ortaklıklar da "konsorsiyum" olarak kabul edilecektir. 

İş ortaklığı, devamlılık gösteren ve aynı nitelikte olan iş veya işler için değil, belirli bir sürede bitecek bir iş için kurulacak ve tam mükellefiyete tabi olacaktır. 

İş ortaklığının kurumlar vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesi, ortaklığın kuruluş mukavelesinde gösterilen merkezinin bulunduğu yer vergi dairesidir. Mukavelede, ortaklık merkezi belirtilmemiş ise iş merkezinin bulunduğu yer vergi dairesi, bağlı olduğu vergi dairesi olacaktır. 

Belli bir iş için kurulacak olan iş ortaklığında işin bitim tarihi, taahhüt sözleşmesinde belirlenen esaslara göre tayin olunacaktır. Ancak, işin bitimi iş ortaklığının da sona erdiğini göstermez. Bu iş dolayısıyla mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının da yerine getirilmesi (Örneğin, tahakkuk eden vergilerin tamamının ödenmesi) gerekir. Vergisel ödevlerin tamamının ikmal edilmesinden sonra iş ortaklığı sona ermiş sayılır. 

Öte yandan, iş ortaklıklarının tasfiyesi, Borçlar Kanunundaki adi ortaklıkların dağılmasına ilişkin hükümlere göre yapılacaktır.

Bu hükümler ışığında bir sermaye şirketi ile şahıslar arasında adi ortaklık kurulması mümkün bulunmaktadır. Bu adi ortaklık gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmayacak, yukarıda belirtildiği üzere ortaklar Adi ortaklıklarda dönem sonlarından ortaya çıkan kâr veya zararı, adi ortaklık içindeki hisseleri oranında kendi kazançlarına dahil ederek vergilendireceklerdir. Anca adi ortaklığın stopaj ve KDV mükellefiyeti olacaktır. 

Bunun yanında bir iş ortaklığı kurulması durumunda ise bu iş ortaklığı kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirecek ve bilanço esasına göre defter tutacaktır.