Dr. Mehmet ŞAFAK
Bilindiği gibi vergi sistemlerinin temel amacı kamu harcamalarını karşılayacak kaynakların sağlanmasıdır. Bunun dışında ekonomik ve sosyal amaçlara ulaşmada vergi sisteminden yararlanılır. Gelişmekte olan ülkelerde vergi sistemi ekonomik kalkınmanın sağlanmasının önemli bir aracı kabul edilir. Ekonomik istikrarın sağlanması ve sürdürülmesinde de önemli katkı sağlayabilir.
Bütün vergi sistemlerinde olduğu gibi Türk vergi sisteminde de ekonomik istikrarsızlıkların, krizlerin hafifletilmesine yarayan düzenlemeler mevcuttur. Gelir Vergisi Kanunu'muzda yer alan artan oranlı vergi tarifesi yüksek enflasyon dönemlerinde gelirlerden daha çok vergi alınmasına imkan vererek talebin artışını sınırlar. Ekonomik küçülme dönemlerinde ise vergilenebilir gelirden daha hızlı azalarak talebin hızlı düşüşünü engeller.
Vergi kanunlarında yer verilen teşvik ve istisnalarla iktisadi dalgalanmaların olumsuz etkileri azaltılabilmektedir. Ayrıca, Vergi Usul Kanunu'nda yer alan değerleme hükümlerinden yararlanmak suretiyle ticari ve sınai faaliyette bulunan vergi mükelleflerinin resesyon dönemlerinde, stoklarındaki ticari mal, hammadde ve mamulleri için değer düşüklüğü karşılığı ayırıp gider yazabilirler. Böylece ödeyecekleri vergi miktarı azalır. Böylece, işletmelerinde mevcut emtia stoklarının kayıtlı defter değerleri yerine krizden etkilenmiş değerlerinin esas alınmasını öngören düzenlemeler mevcuttur. Bugün yazımızda bu konuyu açıklamaya çalışacağız.
Resesyonda stokların düşük bedelle değerlenmesi:
Vergi Usul Kanunu'nun 274'üncü maddesine göre, emtianın (mamul mallar dahil) maliyet bedeline nazaran, değerleme günündeki satış bedelleri yüzde on ve daha fazla düşüklük gösterdiği hallerde maliyet bedeli yerine, aşağıda açıklayacağımız, 267'nci maddenin ikinci sırasındaki usul hariç olmak üzere emsal bedeli ile değerleme yapılabilir.
İlgili hükümde düşüklükten kastedilen mükellefin satış bedeli değil, fakat piyasadaki genel satış fiyatlarıdır. Zira mükellefin kendisine ait satış bedellerinin esas alınmasının öngörülmesi halinde, düşük bedelle değerleme için maliyetin altında yaptığı satışların belli bir oran ve miktarı geçmesi şartı aranmak durumundadır. Böyle bir şart öngörülmemiş olduğuna göre, mükellefin kendi satışlarına itibar etmek, değerleme günündeki bir tek satışın maliyetin yüzde onundan daha düşük bedelle yapılması halinde dahi, düşük bedelle değerlemeyi kabule kadar gidebilir. Madde hükmü ile öngörülen hususun bu olmadığı ise açıktır.
Amaç, ekonomideki genel bir depresyon dolayısı ile fiyatların baş aşağı gittiği hallerde maliyetin altında dahi satılmasında güçlük bulunan emtianın, maliyetinin altında değerlenmesi suretiyle işletmenin mali bünyesinin zaafa uğramasının önlenmesidir.
Bilindiği gibi günümüzde, demir-çelik, çimento, gübre gibi malların fiyatları bir önceki yılın %50'si veya 1/3'üne inmiştir. Stoklarında yüksek fiyatta mallardan bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri takdir komisyonlarına başvurarak stoklarının gerçek değerinin tespitini isteyebilirler. Maliyet bedeli ile belirlenen bu bedel arasındaki fark miktarı kadar karşılık ayırıp gider yazabilirler.
Kıymeti düşen mallarda değerleme:
Resesyon dönemlerinde ortaya çıkan yukarıda belirttiğimiz genel değer düşüşleri dışında arızi olarak emtia değer düşüklükleri meydana gelebilir. Vergi Usul Kanunu'nun 278'inci maddesinde belirtilen sebeplerden dolayı, kıymetini kısmen veya tamamen kaybeden mallar maliyet bedeli yerine emsal bedeli ile değerlenir. Maliyetlerinin hesaplanması mutat olmayan hurdalar, döküntüler, üstüpü deşe ve ıskartalar da emsal bedeli ile değerlenir.
Emtianın, kıymeti düşen mal olarak emsal bedeli ile değerlenebilmesi için, kıymetteki kaybın şu iki sebepten birinden ileri gelmiş olması gerekir.
- Kıymet kaybı ticari faaliyetin normal icapları dahilinde meydana gelen bozulma, çürüme, kırılma, çatlama, paslanma gibi haller sonucunda meydana gelmelidir.
- Veya yangın, deprem, su basması gibi tabii bir afet yüzünden emtia kıymet kaybına uğramalıdır.
Bu haller dışında, emtiada meydana gelecek değer kayıpları sonuç hesaplarına intikal ettirilemez.
Yukarıda belirtilen iki halde de mükelleflerce takdir komisyonuna başvurulmasına ihtiyaç vardır.
Takdir komisyonuna ne zaman başvurulur?
Değerleme, yukarıda değindiğimiz gibi, hesap dönemi sonunda yapılır. Kıymeti düşen mallarla ilgili değerleme de, bu tarihte söz konusu olur. Dolayısı ile kıymeti düşen mallarla ilgili emsal bedeli tespitinin takdir komisyonundan normal olarak hesap dönemi sonunda istenmesi gerekir. Ancak mükellefin kazancını beyan edeceği beyannamelerin verilmesi döneminden önce değer tespiti için talepte bulunulması mümkündür. Takdir komisyonlarına başvuru ilgili vergi dairesi aracılığı ile yapılabilecektir.
Özellikle, ticari faaliyetin normal icapları dahilinde kırılma, paslanma vs. nedenlerden doğan kıymet kayıplarında, emtianın dönem içinde satılması halinde, 278'inci maddeye göre değerleme yapma durumu doğmaz. Ancak, ucuz satışın emtianın hasarlı olmasından ileri geldiği, gerektiğinde, karşı tarafından kayıt veya beyanı ile tevsik edilebilmelidir. Bu bakımdan, özellikle perakendecilerin, bu şekilde satış yaptıkları müşterilerinin isim ve adreslerini tespite dikkat etmeleri uygun olur.
Buna karşılık, emtianın tabii afet yüzünden değer kaybettiği hallerde, hesap dönemi sonu beklenmeden, takdir komisyonundan emsal bedeli tespitinin talep edilmesi gerekir. Zira bu hallerde, vergi idaresinin durumu tespit ve kontrol etmesine ihtiyaç vardır.
Normal firelerde uygulama
Uygulamada, normal fireler bakımından yapılacak değerlemede, takdir komisyonunca emsal bedeli tespit edilmesi şartı aranmamaktadır.
Örneğin, cam alım satımında yüzde iki nispetinde bir fire söz konusu ise, bu fireye tekabül eden değer, emtia hesabına matlup, kâr zarar hesabına zimmet yazılmak suretiyle muhasebeleştirilmektedir. Camın yüzde ikisi nispetinde zayiatın, takdir komisyonunca ayrıca tespit edilmiş olmasına ihtiyaç yoktur.
Emsal bedel tespitinde genel uygulama
Yukarıda açıklanan özel durumlar dışında işletmelere ait malların değerinin belirlenememe durumu her zaman söz konusu olabilir. Bu durumlarda Vergi Usul Kanunu'nun 267'nci maddesi ile belirlenen esaslar çerçevesinde değer belirleme olanağı vardır. Maddeye göre emsal bedel; gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir.
Maddeye göre bu değerin belirlenmesinde ortalama fiat esası (geçen son, sondan önceki ya da daha önceki ayda değerlenecek mal miktarının %25'i oranında satış yapılmışsa bu satışların ortalaması esas alınır); maliyet bedeli esası (maliyet bedeli belli ise toptan satışlarda %5, perakende satışlarda %10 ekleme yapılarak bedel bulunur) veya takdir esasına göre değer belirlenir. Takdir komisyonlarından mükelleflerce değer takdiri talebi ancak sıra ile ortalama fiyat esası ve maliyet bedeli esası uygulanamıyorsa istenebilir.
Takdir komisyonları emsal bedeli, malın maliyet bedeli ve piyasa değerlerini araştırmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma derecesini dikkate almak suretiyle belirler. Gerekli hallerde komisyonların bilirkişilerden yararlanması da mümkün bulunmaktadır.
Ücretle yapılan imalatta ücretin gerçek miktarının bilinmemesi veya doğru olarak hesaplanamaması hallerinde de emsal ücret belirlemesinde yukarıda belirtilen esaslara uyulması gerekir.