Damga Vergisi istisnası finansman şirketleri için ne anlama geliyor?

VERGİ PORTALI / Ersun BAYRAKTAROĞLU

1 Ağustos 2010 tarihli Resmi Gazete'de yayınlanan 6009 sayılı Yasa'nın 17'nci maddesi yayım tarihinden geçerli olmak üzere Damga Vergisi Yasası'na ekli ve istisnaları düzenleyen 2 sayılı tablonun "Ticari ve Medeni İşlerle İlgili Kağıtlar" başlıklı IV numaralı bölümünün 30 numaralı maddesinde yer alan istisnaya ilişkin düzenleme yapmaktadır. Söz konusu düzenleme sonrası ilgili istisna aynen "Finansman şirketlerince kullandırılacak kredilerin temini ve geri ödenmesi amacıyla düzenlenecek kağıtlar ile bu kağıtlar üzerine konulacak şerhler (kredilerin kullanımları hariç)" şeklini almıştır. Bu makalemizde söz konusu istisna hükmünün finansman şirketleri için ne anlama geldiği konusunda görüşlerimize yer vermeye çalışacağız.

Finansman şirketi tanımı

"Devamlı ve mutad iştigal konusu olarak her türlü mal ve hizmet alımını kredilendirmek üzere ödünç para veren tüketici kredi şirketleri" Ödünç Para Verme İşleri Hakkında 6.10.1983 tarih ve 90 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'de finansman şirketleri olarak tanımlanmıştır. Finansman şirketleri, söz konusu Kanun Hükmünde Kararname'ye dayanılarak yayımlanan "Finansman Şirketlerinin Kuruluş ve Çalışma Esasları Hakkında Yönetmelik" hükümleri çerçevesinde kurulup, söz konusu Yönetmelik ile Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu gözetim ve denetiminde faaliyet göstermektedirler.

6009 sayılı Yasa ile yapılan düzenleme söz konusu finansman şirketlerinin kullandıracakları kredilere ilişkin istisnayı hüküm altına almaktadır. 

Yeni düzenleme öncesi durum neydi?

Bilindiği gibi uygulama alanı son derece geniş ve karmaşık olan Damga Vergisi pek çok istisna içermektedir. Oran olarak düşük olsa dahi ( binde 1.65 ile binde 8.25 oranları arasında uygulanmaktadır ) kısaca, üzerinde parasal değer bulunan kapsama dahil kağıtların imzalı her bir orijinal nüshası için ayrı ayrı ve en yüksek parasal değeri matrah olarak dikkate alması nedeniyle istisnalar içermemesi halinde iktisadi hayatı derinden etkileyebilecek bir sonuca varması muhtemel bir vergidir. Sadece her bir orijinal nüshadan alınabilecek azami Damga Vergisi tutarını sınırlayan üst sınırın 2010 yılı için 1.161.915 TL olduğunu göz önünde tutmak bile bu verginin önemini ifade etmeye yeterli olur diye düşünüyorum. Son dönemlerde yapılan düzenlemelerle uygulaması yumuşatılmış olsa da gerekliliği konusunda soru işaretleri taşıdığım Damga Vergisi'nin önemi, etkileri ve uygulanma şekli konusundaki tartışmaları bir tarafa bırakıp konuya tüketici finansmanı kredilerindeki yönünden kısaca göz atmak istiyorum.

Tüketici kredileri yukarıda tanımlanan finansman şirketleri tarafından verilebileceği gibi çok geniş oranda Bankalar tarafından da verilmektedir. Bankalar, yukarıda belirttiğimiz 90 sayılı KHK'ye değil bankacılık Kanunu'na tabi bulunmaktadırlar. Damga Vergisi'ne ilişkin olarak bankaların verdikleri (her türlü) kredilere ilişkin olarak benzer bir istisna açık ve net olarak öteden beri bulunmaktadır. Tüketici kredisi alanında bankalar gibi yetkilendirilmiş tüketici finansman şirketleri ile ilgili olarak ise Damga Vergisi Kanunu'na ekli 2 sayılı tablonun IV numaralı bölümünün 30'uncu maddesinde yer alan istisna ise yıllar içinde değişik ifadelerle kullanılmıştır.

2004 yılı başından geçerli olmak üzere istisna olarak ilk düzenleme 5035 sayılı Yasa ile yapılmıştır. O tarihteki düzenlemede istisna maddesi "4077 sayılı Tüketicinin Korunması Hakkında Kanun'un 10'uncu maddesi çerçevesinde tüketici kredisine ilişkin olarak düzenlenen sözleşmenin tüketiciye verilen nüshası" şeklinde kaleme alınmış; çok kısa bir süre sonra aynı hüküm 5228 sayılı yasa ile ve 31.7 2004'ten geçerli olmak üzere "4077 sayılı Tüketicinin Korunması Hakkında Kanun'un 10'uncu maddesi çerçevesinde tüketici finansman şirketlerince kullandırılacak tüketici kredilerinin temini ve geri ödenmesi amacıyla düzenlenecek kağıtlar ile bu kağıtlar üzerine konulacak şerhler (kredilerin kullanımları hariç)" şeklini almış ve son olarak da 1 Ağustos 2010 tarihinden geçerli olmak üzere istisna yazımızın girişinde belirtilen nihai haline ulaşmıştır.

İstisnanın eski şeklinde kapsamı farklı mıydı?

Yukarıda yeni düzenleme öncesi metnini (lafzını)  verdiğimiz istisna ile yeni istisna maddesi arasındaki ana farkın önceki hükümde yer alan "4077 sayılı Tüketicinin Korunması hakkında Kanunun 10'uncu maddesine" ilişkin atfın yeni düzenlemede kaldırılmış olması olduğunu görüyoruz.

İstisnanın eski halinde yer alan 4077 sayılı Kanunun 10'uncu maddesi "tüketici kredisi" başlığını taşımakta olup "tüketicilerin bir mal veya hizmet edinmek amacıyla kredi verenden nakit olarak aldıkları kredi" olarak tanımlanmakta ve söz konusu krediye ve kredi sözleşmesine ilişkin hükümlere yer vermektedir.

Finansman şirketlerine ilişkin Damga Vergisi istisnası kapsamında tüketici tanımına baktığımızda tüketicinin 4077 sayılı yasada "Bir mal veya hizmeti ticari veya mesleki olmayan amaçlarla edinen, kullanan veya yararlanan gerçek ya da tüzel kişi"; Tüketici Finansman şirketlerinin kuruluş ve çalışma esaslarını düzenleyen Yönetmelikte ise "malı veya hizmeti özel amaçlarla satın alarak nihai olarak kullanan veya tüketen gerçek veya tüzel kişi" olarak tanımlandığını görüyoruz.

Bize göre yukarıdaki "tüketici" tanımları arasında esasta herhangi bir fark yoktur. Her iki tanımda da tüketicinin gerçek ya da tüzel kişi olabileceği, bir mal ya da hizmeti ticari veya mesleki olmayan, başka bir ifade ile özel amaçlarla edineceği/satın alacağı ifade edilmektedir.

Eski ve yeni hükümleri karşılaştırırken üzerinde önemle durulması gereken bir diğer nokta ise bir mal veya hizmetin "ticari veya mesleki olmayan" ya da " özel" amaçla edinilmesinin ne anlama geldiği olmalıdır. Konuya tüzel kişiler açısından bakmak sonuç için çok daha kolay olacaktır. Her iki tüketici tanımında da tüzel kişi olduğuna göre ve kural olarak tüzel kişilerin her türlü işlemi ticari ya da mesleki sayılacağına göre kanun koyucunun burada işaret etmek istediği konu kanun kapsamındaki tüketicinin ilgili mal ya da hizmeti tekrar alım satıma konu etme amacıyla edinip edinmediği noktasında olacaktır. Başka bir ifade ile bir tüzel ya da gerçek kişinin tüketici finansman şirketinden aldığı kredi ile elde ettiği malı, ticari amaçla alım satıma konu etmesi durumunda bu gerçek ya da tüzel kişinin "kanun" ve "yönetmelik" kapsamında "tüketici" olarak nitelendirilemeyeceğini anlamak gerekir. Yoksa örneğin taşımacılık faaliyetinde bulunmak üzere kamyon, otobüs ya da binek aracı alan bir gerçek ya da tüzel kişinin söz konusu faaliyeti nedeniyle tüketici kapsamı dışına çıkması söz konusu değildir. Buna karşılık bu taşıtları alım/satıma konu etmek amacıyla ve tüketici kredisi ile iktisap etmek isteyen bir "oto galerisi" sahibi gerçek ya da tüzel kişinin kanun ve yönetmelik kapsamında "tüketici" sayılması ise mümkün görünmemektedir.    

Bu açıdan baktığımızda Damga Vergisi istisnası açısından yeni düzenlemenin tüketici kredilerine ilişkin yeni bir hüküm getirmediğini sadece bu konudaki farklı değerlendirmelerin ve olası yorum farklılıklarının önüne geçmek üzere kaleme alındığı anlaşılmaktadır.

Tüketici finansman şirketlerince verilmekte olan tüketici kredilerine ilişkin sözleşmeler öteden beri istisna kapsamındadır

Tüketici Finansman şirketleri gerçek ya da tüzel kişi müşterilerine mal ya da hizmet alımları için kredi vermektedir. Kural olarak sağlanan bu finansman sonucu elde edilen mal ya da hizmetin kredi müşterisi tarafından ticari ya da mesleki olarak alım- satıma konu edilmeyecek olması söz konusu kredinin istisnadan yararlanması için yeterli görünmektedir. 

Önceki düzenlemede atıf yapılan istisnaya ilişkin hükmün yazım şeklinin 6 yıl içinde üçüncü kez değiştirilmiş olması, buna karşılık tüketici kredisi de vermekte olan Bankalara ilişkin çok benzer istisna düzenlemesinin 2004 yılı başında aldığı şeklin nihai olarak değişmeden bugüne kadar devam etmiş olmasının aslında Kanun koyucunun 1 Ağustos 2010'da istisnaya verilen son şekle ulaşmak amacının en baştan beri bulunduğunu göstermektedir.

İstisna ile ilgili düzenleme yapan kanunların genel gerekçelerine ve istisnaya ilişkin özel gerekçeleri bir arada değerlendirdiğimizde aslında kanun koyucunun bu dönem içinde finansal kesim üzerindeki vergilerde bir standardizasyona ve basitleştirmeye gitmeyi amaçladığını ve bu süreç içinde azami ölçüde bu kesim üzerindeki işlem vergisi yükünü minimize etmeye yönelik düzenlemeler yaptığını görmekteyiz.

Yazımızın konusu Damga Vergisi istisnasının kapsamının tüketici finansman kredileri üzerindeki Damga Vergisi yükünün minimize edilmesi olduğu açıktır. Halihazır da tüketici kredisi alanında faaliyet gösteren iki yasal, gözetim ve denetim altındaki kurum olan Bankalar ve Finansman şirketlerinin vereceği aynı nitelikteki kredilerdeki vergi yükünün de aynı olması vergi tekniği ve daha da önemlisi vergi adaleti açısından gerekli olduğuna göre kredilerin aynı alt kademesinde aynı nitelikte faaliyet gösteren kurumlardan birinin vermekte olduğu tüketici kredilerine ilişkin kağıtlara damga vergisi istisnası tanıyıp, diğerine tanımıyor olmanın ya da bunlardan birine diğeri lehine bir sınırlama getirmenin anlamsız olacağı ve hakkaniyete uygun olmayacağı konusunda sanırım farklı düşünen olmayacaktır.