Vergi dairesinin teminat talebi
Kamu alacaklarının cebri takip ve tahsil usullerini düzenleyen 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, içeriğinde aynı zamanda tahakkuk etmemiş veya vadesi gelmemiş vergi alacaklarını güvence altına almak amacıyla bazı müesseseleri de düzenlemiştir. Bunlardan biriside “teminat istenilmesi” müessesesidir.
Vergi idaresi tarafından zaman zaman sınırları zorlanarak uygulanmaya çalışılan ve teminat müessesesini düzenleyen 6183 sayılı Kanun'un 9. maddesinde biri genel (1. fıkra) diğeri Türkiye’de ikâmetgahı bulunmayanlarla (2. fıkra) ilgili olmak üzere iki düzenleme yer almıştır. Bizim bu yazımızda irdelemek istediğimiz genel, yani bütün mükellefler için geçerli 1. fıkra düzenlemesine göre, “Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesine göre vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddesinde sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli işlemlere başlanıldığı takdirde vergi inceleme elemanlarınca yapılan ilk hesaplamalara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairesince teminat istenir”.
Bu fıkraya göre teminat sadece Vergi Usul Kanunu'na tabi kamu alacakları için istenebilir, 6183 sayılı Kanun'a göre takip edilen diğer kamu alacakları için teminat istenemez. Öte yandan bu düzenlemenin kilit kavramı, “vergi inceleme elemanlarınca yapılan ilk hesaplamalara göre” ibaresidir.
Bir mükelleften bu fıkraya göre teminat istenebilmesi için, hakkında bir veya üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren bir fiili dolayısıyla hakkında vergi salınması için gerekli işlemlere başlanılmış olunması gerekir.
Vergi salınmasının ön işlemleri, “tarh işleminin hazırlık işlemleri” olup bunlar, “yoklama”, “(normal veya aramalı) inceleme”, “takdir komisyonuna sevk” ve “bilgi isteme” gibi işlemlerdir. Kanun, “vergi inceleme elemanlarınca yapılan ilk hesaplamalara göre” teminat istenilmesinden söz ettiğinden, bu yollardan sadece “inceleme” halinde teminat istenebilir. Bu nedenle yoklama veya takdir komisyonuna sevk gibi işlemler, teminat istenilmesine yol açmaz.
Öte yandan, vergi inceleme elemanlarının yapacakları ilk hesaplamalara dayalı talebi olmadan vergi dairesi kendiliğinden teminat isteyemez. Bu hesaplamanın ise inceleme elamanınca bir gerekçeli “ön rapor” ile yapılarak vergi dairesine ve bu yolla da teminat isteme yazısı ile birlikte mükellefe tebliği gerekir. Uygulamada ise ön rapor yerine “üç dört satırlık gerekçesiz yazı” ile yetinilmektedir. Böyle bir uygulama ise ileride giderek keyfilik veya kamu yararı dışında başka amaçlarla da hareket edebilme yolunu açabileceğinden son derece sakıncalıdır.
Teminat istenilmesi vergi inceleme elemanının takdirindedir. Ancak inceleme elemanının bu konuda takdir hakkını kullanırken ve konuya ilişkin ön raporunu hazırlarken, vergi kayıp ve kaçağı hakkında fikir sahibi olabilecek ve bir ön rapor hazırlayabilecek durumda olması gerekir. Bu nedenle, örneğin defter ve belgelerin ibrazı için mükellefe verilen süre daha dolmadan teminat istenilemez (Danıştay 9. Daire E.2002/358 K.2004/5373 T.4.11.2004)
İnceleme elemanı takdirini teminat istenmesi yönünde kullandığında ve vergi dairesinden teminat alınmasını talep ettiğinde, artık vergi dairesi bu taleple bağlıdır ve bu konuda bir takdir hakkı yoktur.
Teminat istenilmesine ilişkin işlemler, kişilerin haklarını ve malvarlıkları üzerindeki tasarruf haklarını etkilediğinden dava konusu edilebilir (Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2005/148 K.2005/255 T.18.11.2005; Danıştay 9. Daire E.2004/770 K.2006/333 T.15.2.2006)
İnceleme elemanının raporunu vergi dairesine teslim ederek işten el çekmesinden sonra vergi dairesi artık kendiliğinden teminat isteyemez. Çünkü vergi dairesinin teminat talebinin arkasında, inceleme elemanının talebinin olması gerekir. Dolayısıyla incelemenin tamamlanması ile artık inceleme elemanının yetkisi de sona ereceğinden, tespit edilen matrah farkı üzerinden cezalı tarhiyat yapıldıktan sonra artık teminat istenemez.
Nitekim Danıştay 3. Dairesi E.2011/3698 K.2015/547 sayı ve 9.2.2015 tarihli kararında “Türkiye’de ikâmetgâhı bulunan mükelleflerden vergi inceleme elemanının talebi bulunmadan kendiliğinden teminat istenemeyeceği, olayda vergi inceleme elemanının önerisi olmaksızın incelemenin sonuçlanması ve tarhiyatların tebliğinden sonra teminat istenmesinde hukuka uyarlık bulunmadığına”, Danıştay 4. Dairesi E.2005/1452 K.2005/5238 sayı ve 22.12.2005 tarihli kararında “inceleme sonuçlanıp tarhiyat yapıldıktan sonra kesinleşmiş vergi borcu dolayısıyla teminat istenilemeyeceğine ve teminat verilmediği gerekçesi ile ihtiyati haciz yapılamayacağına”, Danıştay 7. Dairesi de E.2006/1290 K.2007/3914 sayı ve 3.10.2007 tarihli kararında “daha önce ödeme emri ile takip aşamasına gelmiş vergi ve buna bağlı kamu alacakları için artık teminat istenemeyeceğine” Danıştay 9. Dairesi E.2010/7036 K.2013/12263 sayı ve 17.12.2013 tarihli kararında “inceleme sonuçlandırılarak cezalı tarhiyatlar yapılıp tebliğ edildikten sonra teminat talep edilmesine hukuken olanak bulunmadığına” hükmetmiştir.